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論內(nèi)部審汁“去審計(jì)化”
論內(nèi)部審汁“去審計(jì)化”中國海洋大學(xué)管理學(xué)院 房巧玲 宋帥 中糧集團(tuán)審計(jì)監(jiān)察部 徐澤
【摘要】當(dāng)前，我國企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作在審計(jì)主體、服務(wù)領(lǐng)域、程序方法等各方面大大突破了傳統(tǒng)審計(jì)領(lǐng)域的框架，呈現(xiàn)出一定的“去審計(jì)化”特征。內(nèi)部審計(jì)的“去審計(jì)化”特征與其歷史淵源和現(xiàn)實(shí)背景密切相關(guān)，有其存在的客觀合理性。在這一背景下，文章基于受托責(zé)任觀的視角，對(duì)這一現(xiàn)象進(jìn)行剖析和解讀并總結(jié)內(nèi)部審計(jì)的實(shí)踐現(xiàn)狀，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展作出展望。
【關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部審計(jì)； 受托責(zé)任；去審計(jì)化
一、引言
自19世紀(jì)中葉以來，內(nèi)部審計(jì)在國際范圍內(nèi)受到了社會(huì)各界的普遍重視和關(guān)注。近年來，隨著企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的不斷變化，社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、政治、法律等多重因素的影響，企業(yè)管理者的受托責(zé)任得到不斷強(qiáng)化和擴(kuò)展�；诖�，管理者對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出了更高的要求，內(nèi)部審計(jì)自身需要隨著內(nèi)外部環(huán)境的變化進(jìn)行適應(yīng)性的調(diào)節(jié)，不斷發(fā)展和完善。在這樣的背景下，當(dāng)前的內(nèi)部審計(jì)不斷突破傳統(tǒng)審計(jì)框架，呈現(xiàn)出典型的“去審計(jì)化”、特征。本文試圖透過受托責(zé)任視角分析內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的歷史淵源和現(xiàn)實(shí)背景，研究“去審計(jì)化”現(xiàn)象在各個(gè)歷史階段的表現(xiàn)及其現(xiàn)實(shí)驅(qū)動(dòng)力，梳理內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的實(shí)踐現(xiàn)狀，從審計(jì)主體、服務(wù)領(lǐng)域。審計(jì)時(shí)間、審計(jì)的方法技術(shù)、審計(jì)部門的角色定位五大方面總結(jié)當(dāng)前“去審計(jì)化”現(xiàn)象的特征。在此基礎(chǔ)上，對(duì)“去審計(jì)化”背景下內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展前景進(jìn)行展望。
國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（ IIA）將內(nèi)部審計(jì)定義為（1999）：內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)，旨在增加組織價(jià)值和改善組織的運(yùn)營，它通過應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法，評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過程的效果，幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。這一定義將內(nèi)部審計(jì)的主要職能從“監(jiān)督、評(píng)價(jià)”擴(kuò)展到“咨詢”，將內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)從幫助管理者履行責(zé)任擴(kuò)展到增加組織價(jià)值并提高績(jī)效，從一定程度上指引了內(nèi)部審計(jì)朝價(jià)值增值型方向發(fā)展。當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)的“去審計(jì)化”現(xiàn)象集中反映了這一發(fā)展趨勢(shì)，即內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)大大突破了傳統(tǒng)審計(jì)領(lǐng)域的框架，并在實(shí)施主體、實(shí)施對(duì)象、程序方法等諸多方面淡化了傳統(tǒng)審計(jì)的特點(diǎn)，從而與傳統(tǒng)審計(jì)理論與實(shí)踐形成了現(xiàn)實(shí)沖突。
二、內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的歷史淵源與現(xiàn)實(shí)背景
楊時(shí)展（1997）指出，受托責(zé)任是“一切審計(jì)工作的出發(fā)點(diǎn)”、“審計(jì)之所以必要，也還是為了監(jiān)督和驗(yàn)證受托責(zé)任貫徹的結(jié)果和貫徹的過程�！痹谑芡胸�(zé)任關(guān)系中，只要委托人無法親自了解資源和權(quán)力的使用情況，就必然需要受托人向委托人解釋、說明和報(bào)告其經(jīng)營管理資源與使用權(quán)力的活動(dòng)過程和結(jié)果，進(jìn)而必然產(chǎn)生對(duì)審計(jì)的需求。作為審計(jì)分支之一的內(nèi)部審計(jì)，從誕生的那刻起就天然地與受托責(zé)任聯(lián)系在一起，并成為一種確保受托責(zé)任履行的控制機(jī)制。受托責(zé)任的產(chǎn)生及其外延的拓展是內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生和發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)力，隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)中受托關(guān)系更加復(fù)雜、受托責(zé)任內(nèi)涵更加豐富、受托責(zé)任不斷強(qiáng)化，內(nèi)部審計(jì)不斷突破傳統(tǒng)審計(jì)框架，具有了不同于傳統(tǒng)審計(jì)的特點(diǎn)。這里結(jié)合內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展歷程探討內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的歷史淵源，并從當(dāng)今企業(yè)的需求和行業(yè)組織的推動(dòng)兩方面剖析“去審計(jì)化”現(xiàn)象不斷發(fā)展的現(xiàn)實(shí)背景。
�。ㄒ唬﹥�(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的歷史淵源
1.出現(xiàn)“去審計(jì)化”萌芽前的傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)
19世紀(jì)中葉至20世紀(jì)40年代，企業(yè)的主要任務(wù)是擴(kuò)大生產(chǎn)規(guī)模，企業(yè)高層管理當(dāng)局關(guān)心的中心是受托責(zé)任中的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理責(zé)任尤其是會(huì)計(jì)核算責(zé)任，另外在當(dāng)時(shí)的條件下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息能夠全面、綜合地反映出各分支機(jī)構(gòu)管理當(dāng)局履行受托責(zé)任的主要狀況。所以，以協(xié)助高層管理當(dāng)局發(fā)現(xiàn)問題并使各分支機(jī)構(gòu)及時(shí)糾正錯(cuò)弊為主要內(nèi)容的財(cái)務(wù)收支符合性審計(jì)在這一時(shí)期占主導(dǎo)地位。
2.內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的萌芽
在20世紀(jì)40年代至20世紀(jì)90年代這一時(shí)期，企業(yè)不能再單純依靠對(duì)市場(chǎng)的壟斷和雄厚的資本謀得發(fā)展，企業(yè)管理層需在對(duì)內(nèi)外部環(huán)境進(jìn)行分析、預(yù)測(cè)的基礎(chǔ)上，作出科學(xué)的戰(zhàn)略規(guī)劃并制定有效的執(zhí)行方案。在這種背景下，受托責(zé)任拓展至制定決策方案和對(duì)決策方案的貫徹執(zhí)行方面。內(nèi)部審計(jì)開始從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)稽核角色轉(zhuǎn)變?yōu)楣芾懋?dāng)局內(nèi)部控制系統(tǒng)的參謀，審計(jì)領(lǐng)域也從單一的財(cái)務(wù)收支符合審計(jì)擴(kuò)展至非財(cái)務(wù)審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)部門開始協(xié)助管理層建立和維護(hù)一套高效利用企業(yè)資源的制度，以實(shí)現(xiàn)組織運(yùn)營和內(nèi)部控制制度等方面的優(yōu)化。傳統(tǒng)審計(jì)色彩在這一時(shí)期開始淡化，“內(nèi)部審計(jì)”出現(xiàn)了“去審計(jì)化”的萌芽。
3.內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的發(fā)展
進(jìn)入20世紀(jì)90年代后，管理制度的復(fù)雜直接導(dǎo)致了現(xiàn)代受托責(zé)任的復(fù)雜，具體表現(xiàn)在兩個(gè)方面。首先管理層級(jí)的復(fù)雜化使得各層次的受托責(zé)任關(guān)系日趨繁復(fù)，受托責(zé)任參與者的復(fù)雜化使得內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)對(duì)象多樣化；其次內(nèi)部契約功能的復(fù)雜導(dǎo)致了受托責(zé)任內(nèi)容的日益復(fù)雜，內(nèi)部審計(jì)從關(guān)注減少資產(chǎn)的損失，發(fā)展成為高管層的“左膀右臂”、成為“透視公司的窗口”。(會(huì)計(jì)論文 www.qkfawen.com)內(nèi)部審計(jì)的重點(diǎn)轉(zhuǎn)向了對(duì)企業(yè)各部門風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性展開審計(jì)，對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行獨(dú)立的評(píng)價(jià)并提出有效建議。內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的現(xiàn)象在這個(gè)時(shí)期進(jìn)一步顯現(xiàn)，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向成為內(nèi)部審計(jì)的主旋律，信息技術(shù)推動(dòng)了審計(jì)方法的創(chuàng)新，審計(jì)主體的定位也進(jìn)一步發(fā)生變化，內(nèi)部審計(jì)部門由“警察”變?yōu)椤氨＝♂t(yī)生”，進(jìn)一步成為企業(yè)變革的代言人。此時(shí)的內(nèi)部審計(jì)，已在方方面面突破了傳統(tǒng)審計(jì)領(lǐng)域的框架。
�。ǘ﹥�(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的現(xiàn)實(shí)背景
1，企業(yè)的需求
IIA的創(chuàng)始人Arthur E，Hald在1944年就提出“需要（necessity）產(chǎn)生了內(nèi)部審計(jì)，并使之成為現(xiàn)代企業(yè)中一個(gè)必要的組成部分�！眱�(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”現(xiàn)象在當(dāng)代企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中的廣泛出現(xiàn)，最直接推動(dòng)力是經(jīng)營管理者在企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境變化下對(duì)內(nèi)部審計(jì)需求的變化，這種需求的變化來源于受托責(zé)任的外延拓展，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
�。�1）經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程加快，企業(yè)面臨前所未有的風(fēng)險(xiǎn)。經(jīng)濟(jì)全球化使得市場(chǎng)的范圍不斷擴(kuò)大，企業(yè)間的相互依存程度大大增強(qiáng)，企業(yè)需在全球范圍應(yīng)對(duì)激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。在這樣的背景下，泡沫經(jīng)濟(jì)形成，金融風(fēng)險(xiǎn)的加速傳遞以及大量涌現(xiàn)的杠桿收購、敵意收購等兼并活動(dòng)，使企業(yè)處于極大的風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境中。為了減少損失、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)，管理層普遍采取措施建立健全風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，注重發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用，內(nèi)部審計(jì)人員開始把關(guān)注點(diǎn)轉(zhuǎn)向企業(yè)各關(guān)鍵部門風(fēng)險(xiǎn)管理的有效性上，審計(jì)模式也由過去的制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。
�。�2）信息化浪潮席卷全球，企業(yè)管理產(chǎn)生根本性變革。企業(yè)一方面尋求建立可以確保組織內(nèi)外部信息暢通的管理機(jī)制；另一方面面對(duì)已經(jīng)獲得的有關(guān)信息，還要做出準(zhǔn)確、快速的反應(yīng)。企業(yè)管理層在上述兩方面產(chǎn)生的管理需求推動(dòng)了傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)模式的改變。具體的，從審計(jì)對(duì)象上看，信息技術(shù)改變了企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營管理流程，改變了組織內(nèi)外部的聯(lián)系方式，從而改變了組織的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制所需確認(rèn)的領(lǐng)域；從方式上講，隨著信息技術(shù)的發(fā)展，各種計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)工具不斷涌現(xiàn)，信息技術(shù)不僅成為了組織管理過程和戰(zhàn)略的驅(qū)動(dòng)者與協(xié)進(jìn)者，也是內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的驅(qū)動(dòng)者與協(xié)進(jìn)者。
（3）股權(quán)集中化程度顯著提高，推動(dòng)企業(yè)實(shí)施公司治理改革。公司治理結(jié)構(gòu)發(fā)生了以“強(qiáng)調(diào)股東和其他利益相關(guān)者價(jià)值的長(zhǎng)期增加”為目的的變革，這在一定程度上加重了股東和利益相關(guān)者委托給董事會(huì)的管理責(zé)任。董事會(huì)為了有效履行其受托責(zé)任，必須采取各種行之有效的措施，措施之一就是通過開展內(nèi)部治理審計(jì)，促進(jìn)和幫助管理當(dāng)局有效履行其對(duì)董事會(huì)的受托責(zé)任，尤其是風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的責(zé)任。這樣一來，受托責(zé)任就從各部門管理層擴(kuò)展到了最高管理當(dāng)局，內(nèi)部審計(jì)的委托人也從最高管理當(dāng)局?jǐn)U展到了董事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)甚至股東大會(huì)，這直接推動(dòng)了內(nèi)部審計(jì)服務(wù)領(lǐng)域的拓展。
2，內(nèi)部審計(jì)行業(yè)自身的發(fā)展
在當(dāng)今內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”現(xiàn)象的現(xiàn)實(shí)背景中，國內(nèi)外內(nèi)部審計(jì)行業(yè)組織建立的一系列規(guī)范、準(zhǔn)則也對(duì)內(nèi)部審計(jì)拓寬服務(wù)領(lǐng)域、實(shí)現(xiàn)定位轉(zhuǎn)變等多方面有著指導(dǎo)意義。
�。�1）國際組織的推動(dòng)。IIA作為內(nèi)部審計(jì)人員的國際性職業(yè)團(tuán)體，從對(duì)內(nèi)部審計(jì)的定義到相關(guān)規(guī)范的制定都站在內(nèi)部審計(jì)發(fā)展的前端，體現(xiàn)了當(dāng)今內(nèi)部審計(jì)發(fā)展從多方面突破傳統(tǒng)審計(jì)框架的趨勢(shì)。針對(duì)美國頒布的SOA（薩班斯一奧克斯利法案）法案，IIA發(fā)布白皮書推薦內(nèi)部審計(jì)師在SOA法案遵循性工作中應(yīng)擔(dān)任多種多樣的角色（成為咨詢的源泉；作為管理層的有力助手；作為項(xiàng)目的管理層；作為內(nèi)部控制培訓(xùn)或信息的提供者；作為控制自我評(píng)估的發(fā)起者；作為披露程序的證明者），顯示出當(dāng)今內(nèi)部審計(jì)師職能定位的多樣和豐富。另外，2007年，IIA在阿姆斯特丹舉行會(huì)議，重新研究了關(guān)于內(nèi)部審計(jì)職業(yè)規(guī)劃前景世界范圍內(nèi)的研究報(bào)告，提出內(nèi)部審計(jì)人員將會(huì)更多地參與到與風(fēng)險(xiǎn)管理和公司治理等相關(guān)工作中，內(nèi)部審計(jì)工作是有效幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值、內(nèi)部審計(jì)所參與的范圍與組織的風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)。
（2）國內(nèi)行業(yè)組織的推動(dòng)。截至目前，中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)共發(fā)布了29號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則。準(zhǔn)則的1-20號(hào)涉及較多的是審計(jì)的基本業(yè)務(wù)活動(dòng)，而21-29號(hào)則在咨詢服務(wù)方面有了重大推進(jìn)，要求內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)企業(yè)管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行評(píng)價(jià)。由此可見準(zhǔn)則直接吸收了國際先進(jìn)理念，將傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向型審計(jì)都納入了規(guī)范的范圍。2010年，我國財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等五部委聯(lián)合發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，其中《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》明確提出內(nèi)部審計(jì)部門對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行具有不可推卸的評(píng)價(jià)、監(jiān)督和再控制的職責(zé)，表明內(nèi)部控制已然從結(jié)果導(dǎo)向的財(cái)務(wù)審計(jì)轉(zhuǎn)向過程導(dǎo)向的覆蓋面廣的組織流程審計(jì)。
三、內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的實(shí)踐現(xiàn)狀
�。ㄒ唬⿵膶徲�(jì)主體看
1，內(nèi)部審計(jì)的人員構(gòu)成多元化
內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)在人員構(gòu)成上出現(xiàn)了多元化的現(xiàn)象，改變了傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)部門由單一的財(cái)會(huì)人員組成的狀況，法律、稅務(wù)、工程、計(jì)算機(jī)等專業(yè)的人員所占比重增大。內(nèi)部審計(jì)部門強(qiáng)調(diào)不僅要有懂財(cái)務(wù)及審計(jì)的人才，還應(yīng)配備精通企業(yè)各項(xiàng)相關(guān)業(yè)務(wù)的專門人才。以中石油為例，該企業(yè)著力打造內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍“三三三一”規(guī)劃來豐富內(nèi)部審計(jì)的人員構(gòu)成，即希望實(shí)現(xiàn)30%的人員具有財(cái)務(wù)工作經(jīng)歷和知識(shí)，30%的人員具有經(jīng)營管理工作經(jīng)歷和知識(shí)，30%的人員具有工程技術(shù)工作經(jīng)歷和知識(shí)，10%的人員具有IT的工作經(jīng)歷和知識(shí)。
2，內(nèi)部審計(jì)人員的資格認(rèn)證涉及范圍更加廣泛
近幾年，有關(guān)內(nèi)部審計(jì)人員的認(rèn)證數(shù)量不斷增多，認(rèn)證內(nèi)容涉及的領(lǐng)域也不斷拓展。這反映出隨著內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展，內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化水平不斷增強(qiáng)，內(nèi)部審計(jì)職能的拓展催生了不同類型、不同關(guān)注領(lǐng)域的資格認(rèn)證的產(chǎn)生。舉例說明，有由國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)IIA發(fā)起的CIA（國際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師認(rèn)證）、CCSA（注冊(cè)內(nèi)部控制自我評(píng)估專業(yè)資格認(rèn)證）、CGAP（注冊(cè)政府審計(jì)專業(yè)人士認(rèn)證）等。
（二）從審計(jì)的服務(wù)領(lǐng)域看
1，內(nèi)部審計(jì)在實(shí)施全方位網(wǎng)絡(luò)覆蓋式審計(jì)方面有了較大進(jìn)展
內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)領(lǐng)域在當(dāng)今企業(yè)中得到了拓寬和深化，企業(yè)開始進(jìn)行橫向全方位的網(wǎng)絡(luò)覆蓋式審計(jì)，這極大地突破了傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)對(duì)象——重點(diǎn)關(guān)注財(cái)務(wù)收支符合性的審查。需要明確的是，當(dāng)今的內(nèi)部審計(jì)，表面上看是無所不包，實(shí)際上它有因其比較優(yōu)勢(shì)形成的自然邊界，即最終都會(huì)回歸到對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和公司治理進(jìn)行評(píng)價(jià)和改進(jìn)。例如，中廣核集團(tuán)（中國廣東核電集團(tuán)）內(nèi)部審計(jì)部門的審計(jì)范圍就涉及到投資決策、工程建設(shè)、生產(chǎn)經(jīng)營、財(cái)務(wù)管理、行政后勤等多個(gè)關(guān)鍵部門。
2，績(jī)效審計(jì)得到了廣泛關(guān)注
隨著企業(yè)組織結(jié)構(gòu)出現(xiàn)扁平化趨勢(shì)，高層管理者更多地將經(jīng)營決策權(quán)下放以使各職能部門可以根據(jù)市場(chǎng)變化及時(shí)做出正確決策。因此，當(dāng)代企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員就被要求更多地對(duì)受托人履行管理責(zé)任的效果進(jìn)行審計(jì)。例如，海爾集團(tuán)實(shí)行了內(nèi)部審計(jì)的日常責(zé)任控制考核法，強(qiáng)調(diào)任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任的內(nèi)部審計(jì)工作要從日�；A(chǔ)工作入手，通過加強(qiáng)對(duì)干部的日常工作檢查評(píng)價(jià)、考核等預(yù)防性的事前審計(jì)，及時(shí)對(duì)干部進(jìn)行獎(jiǎng)勵(lì)和責(zé)任追究，以充分發(fā)揮審計(jì)的作用，提高審計(jì)效果。
�。ㄈ⿵膶徲�(jì)的時(shí)間看
內(nèi)部審計(jì)部門前移審計(jì)關(guān)口，不斷加大事前、事中和事后的全過程審計(jì)監(jiān)督。隨著企業(yè)管理的現(xiàn)代化和經(jīng)營活動(dòng)的多元化，傳統(tǒng)審計(jì)強(qiáng)調(diào)的事后審計(jì)已不能對(duì)企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)做出全面、準(zhǔn)確、科學(xué)的評(píng)價(jià)，只有做到事前審計(jì)、事中審計(jì)與事后審計(jì)相結(jié)合，才能有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的防護(hù)性、建設(shè)性作用。例如，在武鋼（武漢鋼鐵集團(tuán)公司）的建設(shè)項(xiàng)目?jī)?nèi)部審計(jì)中，內(nèi)審部門將目前國內(nèi)僅局限于對(duì)工程概預(yù)算的內(nèi)部審計(jì)模式，延伸至對(duì)決策、籌資、設(shè)計(jì)、招標(biāo)、合同、物資采購、施工、概預(yù)算、決算、后評(píng)估全過程的審計(jì)。事前、事中、事后全過程的審計(jì)將建設(shè)項(xiàng)目作業(yè)鏈的各個(gè)環(huán)節(jié)貫通一體，在很大程度上降低了信息對(duì)立的壁壘。
�。ㄋ模⿵膶徲�(jì)的方法模式看
隨著企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的不斷變化，管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的需求在時(shí)間上、空間上都有了不同程度的擴(kuò)展，傳統(tǒng)的審計(jì)方法難以滿足實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)目標(biāo)的需要。首先，參與式審計(jì)模式在眾多企業(yè)推行開來。在參與式審計(jì)下，內(nèi)部審計(jì)人員根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的類型，邀請(qǐng)組織內(nèi)部其他部門的管理人員或?qū)＜疫M(jìn)入審計(jì)組，將審計(jì)組從單純隸屬于審計(jì)部門變?yōu)橥瑫r(shí)隸屬多個(gè)部門的矩陣式組織，進(jìn)而增強(qiáng)內(nèi)審部門的服務(wù)意識(shí)，同時(shí)也有助于部門間加強(qiáng)溝通了解，增進(jìn)組織內(nèi)部其他成員對(duì)內(nèi)審工作的理解和支持。其次，在內(nèi)外因素的共同推動(dòng)下，審計(jì)的方法程序較之傳統(tǒng)審計(jì)模式也呈現(xiàn)出多樣化和針對(duì)性強(qiáng)的特點(diǎn)。例如，陽江核電有限公司的內(nèi)部審計(jì)人員，通過嚴(yán)格定義的方式首先明確問題存在的風(fēng)險(xiǎn)并將風(fēng)險(xiǎn)的嚴(yán)重程度按等級(jí)分類，然后對(duì)此施行差異化管理以此提高審計(jì)效率。
�。ㄎ澹⿵膶徲�(jì)部門的角色定位看
內(nèi)部審計(jì)部門逐漸擔(dān)當(dāng)起企業(yè)的“保健醫(yī)生”的角色，旨在實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值增值，這顯著區(qū)別于傳統(tǒng)內(nèi)部審計(jì)的后臺(tái)角色。內(nèi)部審計(jì)人員通過收集采購、生產(chǎn)、銷售等企業(yè)完整業(yè)務(wù)流程的資料，查明和評(píng)估存在的風(fēng)險(xiǎn)，并通報(bào)給企業(yè)全體人員，督促、幫助有關(guān)部門改善經(jīng)營管理工作，提高工作效率，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的價(jià)值增值。例如，中廣核集團(tuán)內(nèi)部審計(jì)部門就把企業(yè)增值看作第一目標(biāo)，通過大量的事前溝通、事中設(shè)身處地的解釋說服、事后積極化解的方式，建立起與被審計(jì)部門的良性互動(dòng)關(guān)系，然后站在不同的角度、理順并整合業(yè)務(wù)流程的高度，沿著與被審計(jì)單位一起發(fā)現(xiàn)問題——找出根源——普及推廣——防微杜漸的思路，幫助被審計(jì)單位采取防范風(fēng)險(xiǎn)、改善管理的措施。
四、內(nèi)部審計(jì)的前景展望及發(fā)展建議
伴隨著受托責(zé)任關(guān)系的發(fā)展變化和企業(yè)內(nèi)外部因素的共同推動(dòng)，內(nèi)部審計(jì)的職能得到進(jìn)一步拓展，職能的發(fā)揮也將深入到企業(yè)的各個(gè)生產(chǎn)、管理的層面。內(nèi)部審計(jì)部門通過輔助管理層進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)管理、評(píng)價(jià)改進(jìn)生產(chǎn)流程等方式為企業(yè)創(chuàng)造盈余或減少損失，這將使內(nèi)部審計(jì)部門從成本中心轉(zhuǎn)變?yōu)槠髽I(yè)的利潤中心，旨在增加企業(yè)價(jià)值。作為企業(yè)變革的倡導(dǎo)者，內(nèi)部審計(jì)部門必將致力于為企業(yè)提供更全面、更高水平、更多角度的增值服務(wù)。面對(duì)當(dāng)前內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”趨勢(shì)的不斷加強(qiáng)，筆者從以下方面對(duì)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展提出建議，希望能對(duì)內(nèi)部審計(jì)的理論和實(shí)務(wù)發(fā)展有一定的幫助。
�。ㄒ唬⿲�(nèi)部審計(jì)部門作為組織企業(yè)管理培訓(xùn)的基地
在內(nèi)部審計(jì)“去審計(jì)化”的趨勢(shì)背景下，內(nèi)部審計(jì)職能的拓展要求內(nèi)部審計(jì)人員成為“專一長(zhǎng)而通百藝”的多面手，具備多領(lǐng)域的專業(yè)知識(shí)；審計(jì)范圍的拓展則要求內(nèi)部審計(jì)人員看到整個(gè)組織的戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)、資源及流程，這有助于從總體上認(rèn)識(shí)企業(yè)經(jīng)營。此外，內(nèi)部審計(jì)工作有助于審計(jì)人員全面深入地掌握企業(yè)整體或者某個(gè)領(lǐng)域的業(yè)務(wù)流程、內(nèi)部控制和管理制度體系，并通過審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)施提高分析能力、領(lǐng)導(dǎo)能力、溝通能力、管理能力和協(xié)作精神。因此，內(nèi)部審計(jì)部門可以作為管理培訓(xùn)基地使內(nèi)審人員成長(zhǎng)為合格的經(jīng)理人才進(jìn)而為企業(yè)提供服務(wù)。
�。ǘ⿺U(kuò)展和深化不同管理領(lǐng)域的內(nèi)部審計(jì)
內(nèi)部審計(jì)部門為了適應(yīng)企業(yè)需要，解除外延不斷擴(kuò)展的受托責(zé)任，已經(jīng)從傳統(tǒng)對(duì)財(cái)務(wù)收支審計(jì)的關(guān)注轉(zhuǎn)向?qū)ζ髽I(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制和公司治理的關(guān)注。在未來，內(nèi)部審計(jì)部門在這些領(lǐng)域的審計(jì)工作應(yīng)得到進(jìn)一步深化。例如，伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化速度的加快，人們對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量、生活要求不斷提高，為了適應(yīng)這一要求，內(nèi)部審計(jì)部門要促進(jìn)和幫助受托管理人有效履行其質(zhì)量和環(huán)境方面的受托責(zé)任，不斷發(fā)展企業(yè)內(nèi)部質(zhì)量管理審計(jì)和內(nèi)部環(huán)境審計(jì)。
�。ㄈ﹦�(chuàng)新內(nèi)部審計(jì)方法，廣泛應(yīng)用連續(xù)審計(jì)方法
連續(xù)審計(jì)（ContinUOijS Auditing，CA）是指能讓獨(dú)立的審計(jì)人員，在審計(jì)事件發(fā)生的同時(shí)或者發(fā)生后的極短時(shí)間內(nèi)，通過審計(jì)報(bào)告提供關(guān)于審計(jì)對(duì)象的書面證明的審計(jì)方法。隨著企業(yè)信息化技術(shù)的加快和電子商務(wù)的發(fā)展，越來越多的企業(yè)對(duì)經(jīng)濟(jì)事件的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告已經(jīng)采取了電子方式，數(shù)據(jù)分析得到普及，但是審計(jì)方法仍采用傳統(tǒng)審計(jì)中的抽樣分析，審計(jì)開始的時(shí)點(diǎn)仍遠(yuǎn)落后于事件發(fā)生的時(shí)點(diǎn)，這導(dǎo)致組織風(fēng)險(xiǎn)和內(nèi)部控制問題日益突出和擴(kuò)大。為了讓實(shí)時(shí)財(cái)務(wù)信息有價(jià)值，就需要實(shí)時(shí)審計(jì)的跟進(jìn)，以保證信息使用者能及時(shí)獲取決策所需要的信息，而連續(xù)審計(jì)具有的及時(shí)性和全面性優(yōu)勢(shì)，滿足了這種要求。
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