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利益相關(guān)者視角下我國財務(wù)報告目標的定位
利益相關(guān)者視角下我國財務(wù)報告目標的定位淄博職業(yè)學院 張文華
【摘要】文章在分析我國財務(wù)報告目標發(fā)展歷程和利益相關(guān)者理論的基礎(chǔ)上，剖析我國現(xiàn)階段的會計目標如何滿足投資者、債權(quán)人、政府及相關(guān)部門和社會公眾的需要，指出財務(wù)報告提供全面、客觀反映企業(yè)利益相關(guān)者受托資源管理使用情況和決策資源如何使用的高質(zhì)量會計信息，是我國現(xiàn)階段財務(wù)報告的內(nèi)在目標。
【關(guān)鍵詞】財務(wù)報告目標；利益相關(guān)者；受托責任觀；決策有用觀
自美國提出目標導向的準則制定模式后，無論是準則的制定過程還是執(zhí)行過程，都直接以財務(wù)報告目標為導向，對財務(wù)報告目標的研究提出了更高的要求，將財務(wù)報告目標及其研究推向了更重要的位置。會計目標（財務(wù)報告目標）被認為是會計的邏輯起點，是會計確認、計量和報告的基礎(chǔ)。財務(wù)報告目標隨著環(huán)境的變化而變化，每個國家的財務(wù)報告目標都要適合自己的國情，我國也根據(jù)國情制定了財務(wù)報告的目標。
一、我國財務(wù)報告目標的發(fā)展歷程
關(guān)于財務(wù)報告目標的研究一直是西方會計理論研究的重點，從1938年美國注冊會計師協(xié)會（ AICPA）在研究報告中提出會計目標是“有助于企業(yè)的運行，以達到其既定的目的”開始，到2010年IASB和FASB聯(lián)合概念框架項目“通用目的財務(wù)報告的目標”的正式發(fā)布，財務(wù)報告目標的研究實現(xiàn)了歷史性的變革。而我國的財務(wù)報告目標起步較晚，大體分為兩個階段。
�。ㄒ唬┴攧�(wù)報告目標萌芽階段
我國財務(wù)報告目標的研究始于20世紀90年代以后，1992年的基本會計準則尚沒有明確提出財務(wù)報告的目標，只是有些論著中把第十一條相關(guān)性原則作為會計目標，“會計信息應(yīng)該符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要”。此階段的目標主要強調(diào)三方面人員對會計信息的需求，一是在社會主義市場經(jīng)濟體制下，會計信息首先要滿足政府機關(guān)對國家宏觀經(jīng)濟管理的需要，為國家宏觀經(jīng)濟調(diào)控提供信息；二是會計信息要滿足投資者、債權(quán)人和其他利益相關(guān)者對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果等財務(wù)信息的需要；三是滿足企業(yè)管理層加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要。該目標把滿足政府決策的需要放在首位，弱化了對投資者利益的保護。會計提供的財務(wù)報告主要是為“外部信息使用者服務(wù)的”，難以完全“滿足企業(yè)管理層加強企業(yè)經(jīng)營管理的需要”。
�。ǘ┴攧�(wù)報告目標形成階段
在會計準則國際趨同的背景下，2006年財政部發(fā)布的《企業(yè)會計準則——基本準則》第四條“企業(yè)應(yīng)當編制財務(wù)會計報告（又稱財務(wù)報告，下同）。財務(wù)會計報告的目標是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等�！痹撃繕嗣鞔_，財務(wù)會計提供的會計信息是反映企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等方面的信息。該目標與企業(yè)目標對接，明確會計信息的使用者主要是投資人、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等利益相關(guān)者。目標體現(xiàn)了與國際趨同又結(jié)合我國會計環(huán)境的現(xiàn)實狀況�；谄髽I(yè)經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)分離產(chǎn)生的代理關(guān)系，財務(wù)報告首先滿足企業(yè)管理層完成委托人受托責任的目標；其次滿足財務(wù)會計報告使用者經(jīng)濟決策的需要。由于我國資本市場不是很發(fā)達，以及中小型企業(yè)數(shù)量占我國企業(yè)絕大多數(shù)的狀況決定了我國現(xiàn)階段的會計目標首先要考慮受托責任，在滿足受托責任的基礎(chǔ)上實現(xiàn)決策有用。
二、利益相關(guān)者理論
利益相關(guān)者理論的萌芽始于1932年多德與伯利的社會責任之爭，多德駁斥伯利“公司只為股東賺錢”的觀點，提出了公司要對股東和其他利益主體負責的思想，成為利益相關(guān)者理論的思想起源。1963年，美國斯坦福大學一個研究小組首次提出了利益相關(guān)者的定義：“利益相關(guān)者是這樣一些團體，沒有其支持，組織就不可能生存�！弊源艘院�，在弗里曼（ 1984）、馬科思·克拉克森（1993）、布萊爾（ 1995），我國的萬建華（1998）、李心合（2001）、陳宏輝（ 2002）、付俊文、趙紅（2006）等學者的共同努力下，使利益相關(guān)者理論形成了比較完善的理論框架，且在實際應(yīng)用中取得了很好的效果。學者們對利益相關(guān)者概念的描述雖不盡相同，但要點大致相同，即利益相關(guān)者是指那些在企業(yè)的生存和發(fā)展中貢獻了一定的專用性資產(chǎn)或為企業(yè)的經(jīng)營活動付出代價，并承擔一定經(jīng)營風險，其活動能夠影響該企業(yè)目標的實現(xiàn)，或者受到該企業(yè)實現(xiàn)其目標過程影響的個人和群體。
會計理論的最高層次是確定會計信息的使用者及其特性，我國將會計信息使用者按其與企業(yè)經(jīng)濟利益的關(guān)系分為投資人、債權(quán)人、政府及社會公眾等。(會計論文 www.qkfawen.com)在利益相關(guān)者治理下，企業(yè)的目標不只是簡單的股東利益至上，要努力實現(xiàn)利益相關(guān)者多方共贏，才能保證企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。企業(yè)需為利益相關(guān)者提供企業(yè)創(chuàng)造的總價值、總價值在各利益相關(guān)者之間的分配情況及享有的剩余權(quán)益等方面的信息。利益相關(guān)者管理解決的問題是力圖使企業(yè)的主要利益相關(guān)者實現(xiàn)其目標，并合理地對待其他的利益相關(guān)者，使他們感到滿意的同時，企業(yè)實現(xiàn)盈利�；谄髽I(yè)目標和財務(wù)報告目標一致性的考慮，確定了我國現(xiàn)階段的會計信息主要是滿足投資者、債權(quán)人、政府及相關(guān)部門和社會公眾等利益相關(guān)者的需求。
三、財務(wù)報告目標對利益相關(guān)者的影響分析
會計信息的使用者是企業(yè)的利益相關(guān)者，企業(yè)是為其利益相關(guān)者的利益而從事經(jīng)營活動的組織機構(gòu)，會計信息直接影響企業(yè)經(jīng)濟利益在利益相關(guān)者之間的分配。由于不同利益相關(guān)者的知識背景和能力差異很大，這種差異會引起信息需求的差異，同時對會計的發(fā)展也會產(chǎn)生重大的影響。雖然他們在企業(yè)中的經(jīng)濟利益各不相同，對會計信息的需求有所差異，但反映的企業(yè)組織契約、交易契約的執(zhí)行情況和由此而形成的利益相關(guān)者之間的經(jīng)濟利益關(guān)系卻是所有利益相關(guān)者共同關(guān)注的信息。
�。ㄒ唬┴攧�(wù)報告目標對投資者的影響
在市場經(jīng)濟環(huán)境下，按照經(jīng)濟利益的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，滿足投資者的信息需求成為企業(yè)財務(wù)報告編制的首要目標。隨著國有企業(yè)改革的持續(xù)深入，產(chǎn)權(quán)關(guān)系日益多元化，資本市場快速發(fā)展，機構(gòu)投資者及其他投資者隊伍逐步壯大，投資者和潛在的投資者對會計信息數(shù)量和質(zhì)量的要求日益增加。經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要，在市場投資需求比較旺盛的時期，投資者更加關(guān)心投資的風險和報酬的大小。評價資本投資、項目投資的可行性及收益的程度，這些決策都需要借助會計信息來實現(xiàn)�；緶蕜t將投資者作為企業(yè)財務(wù)報告的首要使用者，凸顯了投資者的地位，體現(xiàn)了國家對產(chǎn)權(quán)關(guān)系的保護，是市場經(jīng)濟發(fā)展的必然。
財務(wù)報告目標要求反映企業(yè)管理層對投資人受托責任的履行情況，體現(xiàn)為財務(wù)報告的受托責任觀。投資者出資委托企業(yè)管理層經(jīng)營，希望獲得更多的投資回報，實現(xiàn)股東財富的最大化，形成持續(xù)性投資；企業(yè)管理層接受投資者的委托從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，努力實現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)的保值增值，防范風險，促進企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。管理層為了更好地履行受托責任，應(yīng)以為投資者提供回報，為社會創(chuàng)造價值作為企業(yè)發(fā)展的目標。
財務(wù)報告目標要滿足投資者決策的需要，體現(xiàn)為財務(wù)報告的決策有用觀。滿足投資者決策有用的目標，財務(wù)報告所提供的信息首先應(yīng)當如實反映企業(yè)所擁有或者控制的經(jīng)濟資源及其變化情況，從而有助于現(xiàn)在的或者潛在的投資者正確、合理地評價企業(yè)的營運效率、資產(chǎn)質(zhì)量、盈利能力和償債能力等；有助于投資者根據(jù)相關(guān)會計信息做出合理的投資決策；有助于投資者評估與投資有關(guān)的未來現(xiàn)金流量的金額、時間和風險等。財務(wù)報告的決策有用觀需要的會計信息是在滿足受托責任的前提下，同時促進投資者的決策，在某種程度上財務(wù)報告的決策有用包含了受托責任，所以財務(wù)報告的決策有用觀和受托責任觀是有機統(tǒng)一的。
�。ǘ┴攧�(wù)報告目標對債權(quán)人的影響
財務(wù)報告目標不僅要滿足投資者的利益需求，同時還要滿足其他利益相關(guān)者的需求，才能實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。在投資者之外與企業(yè)聯(lián)系最緊密的利益相關(guān)者就是債權(quán)人。債權(quán)人通常包含企業(yè)的貸款人、供應(yīng)商等，他們最關(guān)心的是企業(yè)能否如期償還貸款本金及利息，能否如期支付所欠購貨款等，這些需要通過評估企業(yè)的經(jīng)營風險、財務(wù)風險和償債能力等來實現(xiàn)。
從資產(chǎn)負債表來看，企業(yè)管理者經(jīng)營管理的資產(chǎn)除了產(chǎn)權(quán)歸投資者所有的所有者權(quán)益，其余都是由債權(quán)人提供的，企業(yè)管理層要妥善保管并合理、有效運用這些資產(chǎn)。債權(quán)人向企業(yè)讓渡資產(chǎn)使用權(quán)是為了獲得相對較穩(wěn)定的收益，為了保證其目標的實現(xiàn)，他們需要及時或經(jīng)常地了解企業(yè)管理層保管、使用資產(chǎn)的情況，決定是否調(diào)整信貸政策或及時收回賬款。因此，財務(wù)報告應(yīng)當提供有助于債權(quán)人評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績及償債能力，合理做出信貸決策的信息。
�。ㄈ┴攧�(wù)報告目標對政府以及相關(guān)部門的影響
在社會主義市場經(jīng)濟體制下，國有資產(chǎn)的投資在我國經(jīng)濟中占據(jù)了相當大的比重，從投資人的角度看政府是國有企業(yè)最大的投資者，應(yīng)享有與其他投資人相同的權(quán)利和義務(wù)。除投資者身份之外，政府及其有關(guān)部門作為經(jīng)濟管理部門，從宏觀層面上更關(guān)心市場經(jīng)濟秩序的公正、有序，經(jīng)濟資源分配的公平、合理，經(jīng)濟決策所依據(jù)信息的真實、可靠等，同時他們需要利用會計信息來監(jiān)管企業(yè)的活動、制定政策法規(guī)、進行國民經(jīng)濟統(tǒng)計等。
政府及有關(guān)部門作為企業(yè)利益相關(guān)者，希望提供的會計信息能滿足三方面的需求：一是滿足政府作為社會管理者，配置社會資源、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、制定產(chǎn)業(yè)政策等重大經(jīng)濟事項決策的需要；二是滿足稅務(wù)機關(guān)制定稅收政策，征收稅款的需要；三是滿足政府作為國有資產(chǎn)的所有者，確保國有資產(chǎn)的保值、增值的需要。
（四）財務(wù)報告目標對社會公眾的影響
社會公共也是企業(yè)的重要利益相關(guān)者，也十分關(guān)心企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動，企業(yè)的發(fā)展需要充分考慮社會公眾的利益。企業(yè)在財務(wù)報告中需要提供有關(guān)企業(yè)發(fā)展前景。經(jīng)營效益、社會責任等方面的信息，滿足社會公眾的需要。企業(yè)在發(fā)展過程中創(chuàng)造經(jīng)濟價值的同時，還要努力實現(xiàn)社會價值，如增加就業(yè)、刺激消費和提供社區(qū)服務(wù)等，企業(yè)在發(fā)展中才能實現(xiàn)利益相關(guān)者價值最大化，從較長時期看，這樣的企業(yè)才能實現(xiàn)又好又快發(fā)展。
四、結(jié)語
在經(jīng)濟和信息高速增長時期，企業(yè)的利益相關(guān)者、會計信息的使用者需要高效、及時地獲得會計信息。企業(yè)的財務(wù)報告要滿足這種需求，在考慮股東利益的同時，還要考慮其他利益相關(guān)者的需求，以達到利益相關(guān)者價值最大，實現(xiàn)企業(yè)價值在利益相關(guān)者之間的合理分配。財務(wù)報告提供的全面、客觀反映企業(yè)利益相關(guān)者受托資源管理使用情況和決策資源如何使用的高質(zhì)量會計信息，成為我國現(xiàn)階段財務(wù)報告的內(nèi)在目標。
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