- 相關(guān)推薦
21世紀財務(wù)報告展望（下）
葛家澍
——迎接競爭、技術(shù)和全球化三股力量匯合的挑戰(zhàn)
新經(jīng)濟環(huán)境下的新需求
當前人們面臨的經(jīng)濟環(huán)境已經(jīng)大大不同于以往。關(guān)于這一點，F(xiàn)ASB在2001年關(guān)于“改進企業(yè)報告——對增進自愿披露洞察”這一研究報告中進行了描述。該報告分析了可能正在改變企業(yè)環(huán)境的關(guān)鍵作用力量。若從經(jīng)濟因素看，有：
1、全球化。企業(yè)正持續(xù)向全球化進行強有力的轉(zhuǎn)變，即由地方性和全國性企業(yè)向跨國企業(yè)轉(zhuǎn)變，因而促進了跨國資本的構(gòu)成和理財理念與策略的全球化。全世界企業(yè)逐漸從內(nèi)部（永久）資本轉(zhuǎn)向外部（非永久性）資本，逐漸實行對業(yè)績的反映具有更大壓力的新的理財模式。全球化的一個重要特征是：通過企業(yè)兼并與收購，由跨國資本形成的大型和超大型公司快速地增加。
2、所有權(quán)分散。在美國，現(xiàn)在有超過50％的家庭直接或間接地擁有股份。許多企業(yè)的中、高級經(jīng)理手上都擁有股票期權(quán)。在其他國家、中產(chǎn)階級也迅速增長。FASB認為，在美國現(xiàn)在發(fā)生的企業(yè)所有權(quán)日益分散的情況，將來完全有可能在其他國家發(fā)生。到2010年，全世界中產(chǎn)階級預(yù)計可達25億人。
3、競爭�，F(xiàn)代的競爭受技術(shù)的驅(qū)動，因為技術(shù)使新的企業(yè)創(chuàng)業(yè)相對容易且花費不多，于是技術(shù)有力地促進了企業(yè)之間的競爭。另外，企業(yè)家的精神高度上漲，更多的居民擁有可支配的收入也都會從商品勞務(wù)的供需兩個方面來加劇競爭。
4、著眼于財富的創(chuàng)造。現(xiàn)在的美國人，特別是中產(chǎn)階級越來越相信：通過開辦個人企業(yè)創(chuàng)造財富是完全可能的。廣大投資人越來越關(guān)注企業(yè)財富和價值的創(chuàng)造，關(guān)注企業(yè)未來的成長，關(guān)注長遠的競爭及生存與發(fā)展能力。他們已不像過去的投資人那樣把投資決策的眼光主要盯在企業(yè)的近期經(jīng)營狀況和盈利高低上。
5、企業(yè)資產(chǎn)構(gòu)成的變化。在以高新技術(shù)為主導(dǎo)的新經(jīng)濟時代，所有的企業(yè)都要求提高產(chǎn)品的技術(shù)含量。因此，不具備實物形態(tài)的無形資產(chǎn)在資產(chǎn)總額中所占的比重將不斷提高。FASB的研究報告中特別提到：企業(yè)的員工、客戶、知識基礎(chǔ)和企業(yè)的聲譽可能是未來對一個企業(yè)成功而作出最大貢獻的資產(chǎn)。
與此同時，今天的財務(wù)報告使用者也會產(chǎn)生新的信息需求，主要是：
�。�1）應(yīng)當突破傳統(tǒng)的財務(wù)報告模式，需要在財務(wù)報表之內(nèi)對確認和計量方面有所創(chuàng)新，使之可確認更多的有用信息；
�。�2）應(yīng)當提供不一定用貨幣量度，但卻非常有用的信息，為此要改進和擴大信息披露；
�。�3）整個財務(wù)報告在維持有用的歷史信息的同時，要更多地披露預(yù)測信息，特別是關(guān)系一個企業(yè)未來發(fā)展前景的關(guān)鍵信息；
（4）成本信息固然是可關(guān)與相關(guān)的，但企業(yè)價值的創(chuàng)造與變化的信息、可能更為有用。
應(yīng)對新需求的幾點對策
而對競爭、高新技術(shù)和全球化的三股力量匯合的挑戰(zhàn)，適應(yīng)財務(wù)報告使用者對信息提出的新需求。我們應(yīng)當從美國SEC（證券交易委員會）委員Wallman先生提出的彩色報告模式的建議中得到有益的啟示，同時應(yīng)當參考AICPA和FASB在1994年和2001年提出的改進財務(wù)報告的研究報告中許多很好的見解。為此，筆者提出以下一些不成熟的設(shè)想：
第一，可以接受Wallman先生的意見，對確認的標準有所松動，并淡化確認與披露的嚴格界限：
�。�1）在GAAP沒有改變之前，構(gòu)成財務(wù)報告核心的應(yīng)還是財務(wù)報表，即它們必須符合可定義性、可計量性、相關(guān)性與可靠性等四項標準。為了顯示它屬于財務(wù)報告內(nèi)容中的核心，可把它列為財務(wù)報告的第一部分；
�。�2）凡不符合四個確認中一個標準的，可以如實地分別列為財務(wù)報告的其他部分，這就是說，在確認方面，基本上運用Wallman的彩色報告（財務(wù)報告按符合確認標準的程度分別表述使用者需要的信息）的模式，把原財務(wù)報表的內(nèi)容加以擴大；
�。�3）對于可定義性的確認標準還可以作進一步的解釋。按照FASB的第6號概念公告，每一個要素的定義，都有幾個特征，例如，“資產(chǎn)”的定義，是由三個特征構(gòu)成的：A、代表可能的未來的經(jīng)濟利益；B、一個主體能擁有或加以控制；C、上述情況是基于過去的交易和事項的結(jié)果。
FASB強調(diào)資產(chǎn)的本質(zhì)特征是可能的未來的經(jīng)濟利益。但它并沒有說B、C兩個特征可以不考慮。所以，筆者認為，可以這樣重新解釋：為了改變財務(wù)報表信息屬于“向后看” 的根本缺陷，為了便于確認一個交易或事項正在發(fā)生，甚至僅簽訂合約（如衍生金融工具），即既未發(fā)生，更沒有完成，然而未來的經(jīng)濟利益已經(jīng)由于不可更改的合約的簽定而轉(zhuǎn)移于該主體并為該主體所控制。那么，后一情況，就應(yīng)當視同符合資產(chǎn)的定義，具有可定義性。
如果可定義性允許這樣解釋，將能確認一些對使用者很有用的信息——那些已經(jīng)簽約，已為企業(yè)帶來機遇和風(fēng)險的未來事項，盡管交易尚未發(fā)生或正在開始但尚未完成——當然這種信息的可靠性可能有所欠缺。但可靠性也是相對的。合同的簽訂同樣能提供企業(yè)取得資產(chǎn)或形成負債的重要證據(jù)。
第二，是否對財務(wù)報告中可采用的計量屬性也作廣義的解釋，那就是不以貨幣量度為限。這一點，其實并未動搖財務(wù)會計的基本假設(shè)——以貨幣為計量基礎(chǔ)的假設(shè)。因為貨幣仍然是財務(wù)報告特別是其中的財務(wù)報表的基本量度。只是，應(yīng)當同意，甚至應(yīng)當鼓勵同時使用其他量度，作為貨幣量度的補充。例如：衡量一個企業(yè)的競爭能力和發(fā)展前景，可以用下列量度：
�。�1）市場占有率，也可用百分比來量化；（2）顧客的滿意程度，可用“很滿意”、“滿意”、“不滿意”等概念加以量化；（3）企業(yè)面臨的風(fēng)險，可用概率來量化。
任何事物都是質(zhì)與量的統(tǒng)一，總有可以量化的屬性。問題僅在于量化的精確程度有所不同。現(xiàn)代企業(yè)具有如此復(fù)雜的經(jīng)濟活動，會計在計量問題上若不跳出貨幣度量的框框，恐怕很難在確認和披露上有所前進。
第三，確認和計量的改進，從今后的發(fā)展看。應(yīng)當優(yōu)先解決無形資產(chǎn)特別是自創(chuàng)商譽納入財務(wù)報表所遇到的難題。自創(chuàng)商譽應(yīng)否確認于財務(wù)報表是會計界長期爭論不休的問題。今后，無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中的比重將越來越大，而確認和計量都可以在解釋上有所放寬。自創(chuàng)商譽確認的可能性是增大了，但仍有兩個問題：（1）自創(chuàng)商譽包括哪些內(nèi)容？前面多次提到，F(xiàn)ASB的研究報告中把公司員工、公司的顧客、知識基礎(chǔ)和公司的聲譽列入了無形資產(chǎn)，但它們是否屬于自創(chuàng)商譽？（2）自創(chuàng)商譽至少具有資產(chǎn)的兩個特征：代表可能的未來經(jīng)濟利益；且為企業(yè)所控制。如果它的構(gòu)成內(nèi)容比較復(fù)雜，那就會產(chǎn)生計量的困難。假定無法用貨幣統(tǒng)一計量，應(yīng)如何分別計量？
第四，在未來，人力資源會計將變得十分重要�，F(xiàn)在的財務(wù)報告卻只報告財務(wù)資本（用貨幣表示的物質(zhì)資源和它所形成的所有者權(quán)益），而人力資源作為人力資產(chǎn)和它所產(chǎn)生的權(quán)益——人力資本卻不在財務(wù)會計的視野之內(nèi)，當然，在財務(wù)報告上就見不到它們的蹤影了。這是極不正常的現(xiàn)象。而且，這一現(xiàn)象的存在，意味著企業(yè)擁有的資源是很不完整的。現(xiàn)在的財務(wù)報告根本沒有完整地、全面地反映一個主體的全部資源、資源的所有權(quán)和它
們的變動。產(chǎn)生這一重大缺陷的根本原因在哪里？在于理論上有一個誤區(qū)：人和人所具有的勞動力、知識與才能被混為一談。其實人力資源不是指人，而是指人的勞動力、智慧與工作能力。澄清了這個誤區(qū)，人力資源作為資產(chǎn)和所有者權(quán)益在財務(wù)報表中予以確認，就主要是計量的問題了。
第五，根據(jù)使用者的需要，我們既要在會計與報告上反映生產(chǎn)產(chǎn)品和取得資產(chǎn)所耗費的成本，又要反映企業(yè)創(chuàng)造價值的過程和企業(yè)在某個時日企業(yè)的市場資本化價值。這有可能嗎？FASB在2001年的一份專門報告“新經(jīng)濟對企業(yè)和財務(wù)報告的挑戰(zhàn)”中相當深入地探討了這一問題�！皥蟾妗笨隙ǖ鼗卮鹆宋覀兊囊蓡�。在不改變現(xiàn)行財務(wù)報告模式的前提下，根據(jù)會計的賬面價值，通過若干核算步驟，可以把一家公司的價值通過市場資本化（Market Capitalization）表現(xiàn)出來（見下表）：
1、會計的賬面價值$XXX
2、±在會計計量與已確認的資產(chǎn)與負債按市場評估的基礎(chǔ)價值的差異XXX
3、±符合資產(chǎn)和負債的定義但未在財務(wù)報表中確認的項目（如自行研究與開發(fā)的專利權(quán)）按市場評估的基礎(chǔ)價值XXX
4、±不符合資產(chǎn)和負債的定義的無形資產(chǎn)價值增進或價值減損（按市場評估）如雇員精神（employee morale）XXX
5、±按市場評估的主體的未來計劃、機遇和企業(yè)風(fēng)險XXX
6、±其他因素，包括宣傳廣告、悲觀主義和市場心理學(xué)XXX
7、市場資本化（價值）$XXX
從上表可以看到：按成本計量的企業(yè)賬面價值與企業(yè)市場資本化價值之間的差異可歸結(jié)為：（1）廣義的無形資產(chǎn)（3－6）的存在；（2）采用不用的計量方法（現(xiàn)行財務(wù)報告模式，多種計量屬性并用而以歷史成本為主，資本化價值則一律由市場評估）
第六，要充分發(fā)揮披露在財務(wù)報告中的作用。雖然現(xiàn)行GAAP強調(diào)：最重要、最相關(guān)和最可靠的信息應(yīng)當在財務(wù)報表中確認。實際上，受確認的標準限制和貨幣計量屬性的困擾，不少最重要、最相關(guān)的信息卻被排除在財務(wù)報表之外。這就需要“披露”來補救。盡管有些信息不能用貨幣量化或不夠可靠，但應(yīng)當看到：定性信息的相關(guān)性未必比定量性信息遜色，非貨幣信息未必不比貨幣信息重要，能用貨幣計量的信息，其可靠性并不是絕對的。
我們始終強調(diào)信息的可靠性很重要，這主要指：必須堅決杜絕人為的弄虛作假。但是，基于財務(wù)會計固有的特征和允許會計人員主觀估計與判斷而導(dǎo)致信息的不精確性則是難以避免的。因此，在財務(wù)報表中確認的信息質(zhì)量并不是完全有保證的，正因為這樣，需要表外的披露。而且需要貨幣性信息與非貨幣性信息、強制性信息與自愿性信息同時并舉。要通過披露，增加財務(wù)報告的完整性和透明度，使用戶真正獲得至為有用而不致被遺漏的信息。
當前，參照FASB關(guān)于促進自愿披露的報告的觀點，在信息披露方面（特別是自愿披露方面）應(yīng)當特別注意以下幾個問題：
第一，要把影響企業(yè)經(jīng)營成敗的“關(guān)鍵性成功因素”突出地予以披露。這里既有歷史信息，又有預(yù)測信息（前瞻性信息），其中包括經(jīng)營、財務(wù)數(shù)據(jù)和管理當局的分析。顯然，披露的重點是向前看的前瞻性信息。
第二，要著重披露在經(jīng)營戰(zhàn)略中運用的計劃和量度。
第三．要披露暫時難以在財務(wù)報表中確認的無形資產(chǎn)，尤其是對企業(yè)成功貢獻最大的無形資產(chǎn)。
第四，既要披露好的信息，也要披露不好的信息。當然，這要以不影響企業(yè)的形象和競爭能力為轉(zhuǎn)移。
第五，必須適應(yīng)信息時代（電子技術(shù)已廣泛應(yīng)用）的要求，把財務(wù)報告的信息披露技術(shù)向電子化傳送報告轉(zhuǎn)化。
（參考文獻編者略）
來源:財務(wù)與會計2002.02
【21世紀財務(wù)報告展望下】相關(guān)文章：
21世紀財務(wù)報告展望（上）08-07
關(guān)于企業(yè)分部財務(wù)報告（下）08-07
利益相關(guān)者視角下我國財務(wù)報告目標的定位08-16
展望200508-17
關(guān)于《企業(yè)會計準則——中期財務(wù)報告》的若干問題解答（下）08-07
論未來財務(wù)報告08-07
實習(xí)財務(wù)報告范文08-02
展望優(yōu)秀作文06-16