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對會計職能的再認(rèn)識
李俊琪
會計職能是會計在經(jīng)濟(jì)管理活動中所具有的功能和所起的作用。換句話說，會計職能就是對會計在社會再生產(chǎn)過程中所起到的地位和作用的概括。在我國，關(guān)于會計職能的探討是從六十年代開始的，并在八十年代達(dá)到高潮，從"一職能"學(xué)說、二職能"學(xué)說到"全職能"學(xué)說，各種觀點都有，分歧很大，呈現(xiàn)出"百家爭鳴"的景象。目前，在我國會計理論界，對會計職能的認(rèn)識占主流地位的是"二職能"學(xué)說，即反映(核算)和控制(監(jiān)督)這種觀點主要是從馬克思對會計是"過程的控制和觀念總結(jié)"的論述中總結(jié)出來的。但是，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和管理的需要，這種觀點已明顯滯后于會計實踐。為此，本文將站在會計傳統(tǒng)理論的基礎(chǔ)上，并結(jié)合會計在新時期的特點，對會計職能進(jìn)行重新界定，以求人們對會計職能有一更完善的認(rèn)識。
一、對馬克思關(guān)干會計基本職能論述的認(rèn)識
馬克思在〈資本論〉中對"簿記"有過這樣一段描述:"過程越是按社會的規(guī)模進(jìn)行，越是失去純粹個人的性質(zhì)，作為對過程的控制和觀念總結(jié)的簿記就越是必要。"這段話深刻揭示了會計作為一個過程所具備的功能。但是，長期以來，由于人們對"過程的控制"和"觀念總結(jié)"的認(rèn)識角度不同，因此，對會計職能的理解也產(chǎn)生了不同的結(jié)果。
首先，從"過程的控制"來看，對于"過程"，有人狹義地將其看作"生產(chǎn)過程。而對于"控制"，也有人理解為"監(jiān)督"。我認(rèn)為，這些都是不夠完善的。其一，監(jiān)督本身的含義為"監(jiān)察"和"督促"，而會計監(jiān)督則是會計按照管理的目的和要求，審核經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合理性、有效性，并對經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行必要的干預(yù)，滯后性是它的顯著特點。而現(xiàn)代意義上的會計更需要將會計傳統(tǒng)的單一反饋功能轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑邦A(yù)測、事中控制和事后考核分析功能，從而形成一種"前導(dǎo)型"會計。人為將"會計監(jiān)督"概念賤予廣泛的含義只會造成人們對會計監(jiān)督職能理解上的誤差。其二，會計監(jiān)督的依據(jù)很大程度上依賴于外界環(huán)境所制定的標(biāo)準(zhǔn)，這些標(biāo)準(zhǔn)具體表現(xiàn)為黨和國家的方針、政策和各種法律、法規(guī)制度。因此，會計監(jiān)督很大程度上是外部環(huán)境在施加于會計工作時所形成的功能，并非屬于會計自身之中，它實際上只是構(gòu)成會計管理過程的一個具體的分支職能而已。由上所述，我認(rèn)為，會計本質(zhì)上作為一種管理活動，其"過程的控制"應(yīng)被理解為對廣義的生產(chǎn)過程，即包含流通的再生產(chǎn)過程的事初、前中及事后的管理。簡而言之，即管理職能。會計也只有作用于這種具體的再生產(chǎn)過程，它的具體職能才能得到充分發(fā)揮。另外，由于管理活動包括了事前、事中及事后整個過程，所以，管理職能又可分為預(yù)測、計劃、決策、控制、分析、監(jiān)督等具體職能。
其次，在"觀念總結(jié)"的理解問題上，也有不同意見。有人將其解釋為"反映"，也有人將其理解為"核算"。我認(rèn)為，將"觀念總結(jié)"理解為核算似乎比較合理。反映過程是會計把大量的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成財務(wù)信息的過程，也就是說，反映不過是對客觀經(jīng)濟(jì)活動事后的真實寫照而已。因而，反映的內(nèi)涵是消極和被動的。而會計核算則是一種能動的管理活動，從過程看，它可以包括事后核算，也可以包括事前、事中的核算;從內(nèi)容來看，它既包括記錄、計算和反映，又包括預(yù)測、控制、分析和考核。其二，從"觀念總結(jié)"中的"總結(jié)"來看，德文原意是"合成"、"綜合"，因此，將"觀念總結(jié)"理解為"反映"有過窄之嫌，因為，會計人員在工作過程中，不僅對復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行搜索、分類、整理、計算及反饋，還要對會計資料進(jìn)行比較及分析，而這些又都屬于會計核算的職能范圍，所以，我們可以說，核算職能是會計的另一個基本職能。
二、會計職能的定位
要全面完整的理解和把握會計職能，需要對會計職能有如下認(rèn)識：
1、會計職能是會計本質(zhì)的集中表現(xiàn)
目前，在我日會計理論界，關(guān)于會計本質(zhì)的認(rèn)識最主要有兩種觀點：會計信息系統(tǒng)論和會計管理話動論。
會計信息系統(tǒng)論的支持者認(rèn)為:"會計是旨在提高企業(yè)及各單位的經(jīng)濟(jì)效益，加強經(jīng)濟(jì)管理而建立的一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。與以往的諸如強調(diào)會計是一種提供財務(wù)信息的規(guī)則和方法的會計工具論相比，會計信息論無疑有其先進(jìn)之處。首先它認(rèn)為會計是一個過程，從而否定了"工具論"。其次，它還擴大了會計信息的范圍，從單純的財務(wù)信息擴大為經(jīng)濟(jì)信息。但是，會計信息系統(tǒng)論的缺陷也是顯而易見的，楊紀(jì)琬教授就曾指出，"以信息系統(tǒng)來概括會計的全部內(nèi)容有以偏概全之嫌，即使拋開很難用信息系統(tǒng)來概括的管理會計的內(nèi)容來說，企業(yè)財務(wù)會計中的內(nèi)部控制制度、稽核監(jiān)督制度、防弊措施等也隨處可以顯示會計的管理職能。
我國最早提出會計管理活動論的會計學(xué)家是楊紀(jì)碗教授和閻達(dá)五教授，他們在1980年的<開展我國會計理論研究的幾點意見-兼論會計學(xué)的科學(xué)屬性>一文中指出:"無論從理論上還是從實踐看，會計不僅是管理經(jīng)濟(jì)的工具，它本身具有管理職能，是人們從事管理的一種活動。"我是傾向于"會計管理活動論"的，因為，無論從微觀的角度還是從宏觀的角度看，會計在組織、綜合經(jīng)濟(jì)信息方面和利用經(jīng)濟(jì)信息管理方面都是緊密結(jié)合的。近年來涌現(xiàn)出的寶鋼、邯鋼經(jīng)驗部已充分證明了會計在企業(yè)中的重要管理作用。
會計既然是一種經(jīng)濟(jì)管理活動，它就必然要求會計具備相應(yīng)的職能去體現(xiàn)會計本質(zhì)的要求，以充分保證會計管理活動的順利進(jìn)行。會計的核算和管理兩大職能，正是在充分體現(xiàn)會計本質(zhì)的基礎(chǔ)上存在的。會計的本質(zhì)表明，會計作為一種社會現(xiàn)象，產(chǎn)生于管理的需要，并以經(jīng)濟(jì)管理的形式出現(xiàn)。在實際工作中它通過其特有的方法，對經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)行核算處理，并依據(jù)自己處理的信息作出分析和判斷，并進(jìn)而作出決策，以實現(xiàn)管理的職能。雖然從表面上看，決策是由最高管理層作出的，但事實上，決策并非僅僅是拍板的一瞬間，它是一個過程，它包括有確定解決的問題、擬訂各選方案和選定方案三個主要步驟，而會計在這個過程中的作用顯然是最關(guān)鍵的，它實質(zhì)上充當(dāng)著管理者和決策者的角色。如果會計核算不正確、反映不真實、預(yù)測不準(zhǔn)確、分析不透徹，都會導(dǎo)致決策的錯誤。所以，我認(rèn)為會計的核算和管理職能是充分體現(xiàn)會計是一種管理活動的本質(zhì)的。
2、會計的管理職能是在
會計實踐的不斷深化中發(fā)展起來的
(1)會計職能的形成階段
當(dāng)會計處于原始或者雛形階段時，"單式記帳"會計的職能只有一個，那就是"計量"，即人們通過頭腦的或帳本上的簡單計算來衡量其勞動成果。當(dāng)會計發(fā)展到一定階段時，人們通常需要對這種計量進(jìn)行必要的核查及比較，此時會計的管理職能就誕生了。馬克思曾在(資本論)中指出:"在一切社會狀態(tài)下，人們對生產(chǎn)生活資料所耗費的勞動時間，必然是關(guān)心的，雖然在不同的發(fā)展階段上，關(guān)心的程度不同。"我認(rèn)為，計量這種最初的會計行為就是在人們"關(guān)心"的想法下產(chǎn)生的。同時，我們還必須清楚的看到:計量不僅體現(xiàn)了人類原始會計思想的產(chǎn)生，還體現(xiàn)了人們對生產(chǎn)活動的主觀能動作用，使生產(chǎn)生活資料進(jìn)行合理配置，
雖然這種管理行為本身也是原始的，但它卻是伴隨著會計的產(chǎn)生而產(chǎn)生的。當(dāng)然在這一階段，會計的管理職能還遠(yuǎn)未成熟，會計的職能也主要體現(xiàn)在"計量"、"核查"、"比較"上。如果用一職能來描述時，"核算"應(yīng)是這一階段對會計職能較簡明及準(zhǔn)確的表述。
(2）會計職能的發(fā)展階段
18世紀(jì)末和19世紀(jì)初的產(chǎn)業(yè)革命給當(dāng)時歐洲，特別是英國帶來了生產(chǎn)力的巨大發(fā)展，由此引起了生產(chǎn)組織和經(jīng)營形式的重大變革。適應(yīng)資本主義大企業(yè)需要的經(jīng)營形式-股份公司出現(xiàn)了。而此時，會計已經(jīng)從原始的"單式記帳階段"轉(zhuǎn)變"復(fù)式記帳階段"，會計的管理職能也得到了進(jìn)一步的發(fā)展。股份公司的出現(xiàn)，使資本向有良好效益的企業(yè)積聚，使企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)逐漸分離，由于股份公司的所有者分散于廣泛的社會階層中，其結(jié)果必然導(dǎo)致大多數(shù)所有者遠(yuǎn)離經(jīng)營實體·失去支配能力。但作為所有者集團(tuán)，他們又關(guān)心其投人資本的保全，以維護(hù)其利益的分配。在這種情況下會計的管理職能就逐漸顯得重要起來。馬克思在《資本論》申指出，管理工作最初是由財產(chǎn)所有者自已從事的，但他"一旦有了足夠的財富，他就會把干這種操心事的‘榮譽'交給一個管家。"馬克思的這段話是和會計的核算、管理職能思想相一致的，盡管在這一階段，會計的對內(nèi)管理職能尚未得到充分挖掘，但其本身所具備的核算及管理職能的事實已無可質(zhì)疑了。
3、會計職能的逐漸成熟階段
第一次世界大戰(zhàn)以后，泰勒的"科學(xué)管理法"逐漸滲入產(chǎn)業(yè)界，為現(xiàn)代意義上的經(jīng)營管理打下了基礎(chǔ)�？茖W(xué)管理的管理思想給經(jīng)營管理帶來了巨大沖擊，而會計無論理論還是實踐方面也都有了突飛猛進(jìn)的發(fā)展，表現(xiàn)為管理會計地位的不斷提高及"標(biāo)準(zhǔn)成本計算"和"預(yù)算管理"等會計管理方法的出現(xiàn)。另外，多種形式的會計分析方法也得到了較大發(fā)展，會計的管理職能逐漸開始得到重視。
第二次世界大戰(zhàn)以后，世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入了一個黃金時期，由此產(chǎn)生了急劇的資本集中，許多大規(guī)模的投資活動不斷出現(xiàn)。在這種情況下，會計的預(yù)測、計劃、決策、控制、分析、監(jiān)督等具體管理職能得到了充分發(fā)揮，便會計的管理職能開始被社會廣大階層普遍接受。
4、對會計職能基本內(nèi)涵的認(rèn)識
會計職能的基本內(nèi)涵在會計發(fā)展的不同時期并沒有發(fā)生改變，唯有其實現(xiàn)的深度、廣度及精度等會因經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及環(huán)境的變化而逐漸提到提高。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的建立，建立現(xiàn)代企業(yè)制度已成為我國企業(yè)發(fā)展的方向。在產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)明確、政企分開、管理科學(xué)的要求下會計工作的服務(wù)對象、影響范圍及信息質(zhì)量要求方面出現(xiàn)了新的特點，會計由原來的主要服務(wù)于國家對國有企業(yè)管理的需要轉(zhuǎn)向服務(wù)于包括國家在內(nèi)的股東、債權(quán)人及社會的其他方面。另外，代理人理論、產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)等新興經(jīng)濟(jì)學(xué)前沿理論也給企業(yè)會計管理提出了新的理論依據(jù)。會計也由此進(jìn)入了一個嶄新的發(fā)展時期，會計管理成為企業(yè)經(jīng)營管理的中樞。
5、小結(jié)
根據(jù)上述認(rèn)識，我認(rèn)為會計的兩大職能是核算和管理。核算職能是指通過一系列專門的技術(shù)方法，對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行完整地、連續(xù)地和系統(tǒng)地記錄和計算，為經(jīng)營管理提供必要的信息，它是會計工作的基本環(huán)節(jié)。而管理職能是指會計為滿足國家宏觀調(diào)控、企業(yè)所有權(quán)人、企業(yè)經(jīng)營管理當(dāng)局等的需要，參與企業(yè)經(jīng)營管理的功能。管理職能可具體分為預(yù)測、計劃、決策、控制、分析、監(jiān)督等具體職能。會計的核算職能和管理職能是相互滲透、緊密依存的。核算職能是管理職能的基礎(chǔ)和前提，離開了核算職能，管理職能就失去了基石;同時，管理則是核算職能的目的和下一核算過程的出發(fā)點。離開了管理職能，核算職能將會失去目標(biāo)和方向。雖然，核算職能、管理職能都是會計的基本職能，但是，會計作為管理活動的本質(zhì)又決定了核算職能只是為管理職能提供鋪墊和服務(wù)，管理職能才是會計工作最基本的職能。
三、會計職能與會計目標(biāo)、方法、作用之間的關(guān)系
會計職能同會計目標(biāo)、方法、作用之間存在著既相互聯(lián)系，又相互區(qū)別的辯證關(guān)系，探討它們之間的關(guān)系，有利于理順人們對會計基本理論的理解。
1、會計職能和會計目標(biāo)的關(guān)系
會計目標(biāo)概括地講就是設(shè)置會計的目的與要求。具體而言，會計目標(biāo)就是對會計自身所提供經(jīng)濟(jì)信息的內(nèi)容、種類、時間、方式及其質(zhì)量等方面提出的要求。與會計職能相比會計目標(biāo)所要解決的是會計應(yīng)提供什么樣的信息才能滿足有關(guān)各方對會計信息的需要，而會計職能作為會計自身所具備的功能，它的內(nèi)涵是會計能夠提供什么樣的信息;另外，會計目標(biāo)是適應(yīng)于特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要而產(chǎn)生的，這就使會計目標(biāo)在一定程度上呈現(xiàn)出變化性的特點，而會計職能則是相對穩(wěn)定、單一的東西。因此，我們不難看出，會計目標(biāo)與會計職能的最根本區(qū)別在于會計目標(biāo)是人們的主觀要求，而會計職能則一種客觀存在。會計目標(biāo)在一定程度上必須同會計職能相吻合，如果脫離了會計職能，會計目標(biāo)就會成為空中樓閣而無法得到實現(xiàn)。這好比一個人只能挑100斤的東西，你硬要他挑200斤，這是力不能及的。所以我認(rèn)為，會計職能是會計所能達(dá)到目標(biāo)的前提。職能在先，目標(biāo)有后。
2、會計職能和會計方法
會計方法是指會計人員運用特定的技術(shù)作用會計對象行為的程序或方式。會計工作的進(jìn)行是有具體的會計方法構(gòu)成，并有會計人員的行為推動，因此，會計方法是會計職能由潛在的有用性轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實作用的關(guān)鍵。會計方法選擇不正確或不科學(xué)，很可能導(dǎo)致會計職能窒息。要便會計職能得以良好發(fā)揮，很重要的一點，就是要不斷改進(jìn)和完善會計方法。所以，我認(rèn)為，會計工作者的神圣使命就是在于不斷改遞和完善會計方法，便之更好地實現(xiàn)人們管理經(jīng)濟(jì)活動的目的。
3、會計職能與會計作用
會計作用是指會計活動茬特定歷史時期和特定經(jīng)濟(jì)環(huán)境下實際產(chǎn)生的效果。會計作用的發(fā)揮取決于兩個重要因素:一是外部環(huán)境，即會計工作所處的特定歷史時期和經(jīng)濟(jì)環(huán)境;二是會計活動本身，即會計職能被人們認(rèn)識和利
用的程度。由于會計的作用受外部環(huán)境的影響，因此，會計作用可分為積極作用和消極作用兩個方面。會計的積極作用主要體現(xiàn)在會計無論在宏觀經(jīng)濟(jì)管理還是在微觀經(jīng)濟(jì)管理中都有舉足輕重的作用，這主要是在人們對會計職能的有效利用下實現(xiàn)的;會計的消極作用主要集中在會計信息的失真上，它不僅便會計的職能難以有效發(fā)揮，而且還會造成人們對會計正面作用的懷疑。所以，我認(rèn)為，要使會計作用得到充分展現(xiàn)，我們必須在有效利用會計職能的基礎(chǔ)上，結(jié)合不同時期的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，找出當(dāng)時會計工作實際運行效果和會計職能需求之間的距離，發(fā)現(xiàn)會計工作的薄弱環(huán)節(jié)，從而挖掘會計工作的潛力，從而逐步完善和加強會計在經(jīng)濟(jì)管理中的作用。
四、總結(jié)
無論是從會計本質(zhì)來看，還是從會計的發(fā)展及現(xiàn)狀來看，我認(rèn)為，將會計的職能概括為核算和管理是合乎情理及科學(xué)的。雖然，在目前，會計的管理職能尚未得到充分發(fā)揮，但是，從會計發(fā)展的長遠(yuǎn)趨勢來看，會計的管理職能作為會計的首要職能必然會得到人們的廣泛認(rèn)可。
摘自《財經(jīng)前沿》
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