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淺議憲法稅收條款之缺失

時(shí)間：2023-02-21 19:28:30 稅務(wù)論文我要投稿

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淺議憲法稅收條款之缺失

「摘要」本文首先由稅收的重要性談起，聯(lián)系到由于稅收條款在憲法上的缺位，造成實(shí)踐中稅收存在一些不規(guī)范問(wèn)題。進(jìn)而分析了稅收和憲法間有著密切的聯(lián)系，發(fā)現(xiàn)憲法上存在稅收條款的缺失。最后，對(duì)我國(guó)稅收條款入憲的重要意義進(jìn)行了說(shuō)明。

「關(guān)鍵詞」稅收；憲法；稅收條款「正文」

一、稅收的重要性和我國(guó)稅收的不規(guī)范

稅收法律關(guān)系是指由稅法所調(diào)整而形成的，在稅收活動(dòng)中各稅收法律關(guān)系主體之間發(fā)生的具有權(quán)利義務(wù)內(nèi)容的社會(huì)關(guān)系。[1]在現(xiàn)代法治國(guó)家，這種稅收法律關(guān)系顯得尤為重要，因?yàn)槠湔{(diào)整的是國(guó)家和國(guó)民間的關(guān)系。日本學(xué)者認(rèn)為稅收法律關(guān)系的中心，是國(guó)家與納稅人之間的關(guān)系。[2] 在這兩者之間，稅收無(wú)疑是最為關(guān)鍵的，涉及到各方的利益分配和協(xié)調(diào)�！岸愂帐菄�(guó)家以取得滿足公共需求的資金為目的，基于法律規(guī)定，無(wú)償?shù)叵蛩饺苏n征的金錢(qián)給付�！盵3]國(guó)家把稅收作為重要的財(cái)政來(lái)源和宏觀調(diào)控的重要手段，國(guó)民往往把稅收作為一個(gè)重要的考量因素來(lái)安排其涉經(jīng)濟(jì)的民事行為，企業(yè)也不約而同的把如何降低稅負(fù)納入企業(yè)的成本效益分析�？梢�(jiàn)稅收是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生的大事，可謂牽一發(fā)而動(dòng)全身，因此在稅收法律的制訂和執(zhí)行上都應(yīng)慎重。

而我國(guó)的稅收實(shí)踐中卻還存在許多不盡人意之處，例如有些地方有收“過(guò)頭稅”的現(xiàn)象，由于稅收計(jì)劃完不成，今年收明年的稅，這顯然違反了稅收法定的原則，侵犯了納稅人的權(quán)利。再如一些地方出于地方利益的考慮，對(duì)外商投資給予稅收優(yōu)惠，違反了稅收公平原則，使得我國(guó)的企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中由于稅收的不公平蒙受損失。這種不公平還導(dǎo)致了大量的國(guó)內(nèi)資本外流，這些國(guó)內(nèi)資本利用加勒比海上的“避稅港”等地點(diǎn)在外國(guó)注冊(cè)公司，又回到國(guó)內(nèi)投資，從而逃避稅收，這不但給國(guó)家造成巨大的稅收損失，還形成了海外投資的虛假繁榮景象。造成這些問(wèn)題有多方面的原因，其中很重要的一點(diǎn)是稅收在憲法上的缺位。

二、稅收與憲法

其實(shí)稅收與憲法有著緊密的聯(lián)系。稅收的一個(gè)基本的原則就是稅收法定主義。稅收法定主義，最早出現(xiàn)于13世紀(jì)初的英國(guó)。在此之前國(guó)王在稅收方面的權(quán)利幾乎沒(méi)有限制，但終于在13世紀(jì)初貴族們對(duì)國(guó)王在稅收上的肆意再也無(wú)法忍耐，在1215年通過(guò)《大憲章》對(duì)國(guó)王的權(quán)力做出了限制。《大憲章》是英國(guó)的第一個(gè)憲法性文件，它的出現(xiàn)與稅收直接相關(guān)，可見(jiàn)二者有著的深刻的歷史淵源。而現(xiàn)代世界各國(guó)也都紛紛在憲法中對(duì)稅收做出規(guī)定，以美國(guó)憲法為例，其中就有大量涉及稅收的條文。美國(guó)憲法第一條第七項(xiàng)規(guī)定：“征稅法法案應(yīng)由眾議院提出；但參議院可以其他法案對(duì)征稅法案提出修正案或附加贊同修正案�！钡诎隧�(xiàng)規(guī)定：“國(guó)會(huì)擁有以下權(quán)力：賦課并征收直接稅、間接稅、輸入稅與國(guó)產(chǎn)稅，并供應(yīng)合眾國(guó)之共同防務(wù)與一般福利經(jīng)費(fèi)：惟各種稅收、輸入稅與國(guó)產(chǎn)稅應(yīng)全國(guó)劃一；……”第九項(xiàng)規(guī)定：“……除與本憲法前文規(guī)定之人口普查與統(tǒng)計(jì)數(shù)成比例之人頭稅與直接稅外，不得賦課人頭稅與直接稅。由各州輸出之貨物不得課稅�！� 第十項(xiàng)“……未經(jīng)國(guó)會(huì)同意，無(wú)論何州均不得對(duì)進(jìn)口或出口課稅，在執(zhí)行其檢查法規(guī)上絕對(duì)必要課稅者不在此限。任何州所課進(jìn)口或出口稅之凈收入應(yīng)充合眾國(guó)國(guó)庫(kù)使用，所有有關(guān)法律均由國(guó)會(huì)修訂與管制�！盵4]

由此可見(jiàn)美國(guó)憲法中對(duì)稅收立法權(quán)限立法主體做出了明確的規(guī)定，又通過(guò)授權(quán)性條款明確了賦課征稅權(quán)屬于國(guó)會(huì)，并且對(duì)稅收問(wèn)題做出了大量禁止性規(guī)定。相比之下我國(guó)的憲法上的涉及稅收的條款卻很少。

三、我國(guó)憲法上稅收條款的缺失

遍閱我國(guó)憲法中關(guān)于稅收的條款只有第五十六條：“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)�！辈浑y看出，這僅有的一條只規(guī)定了公民的納稅義務(wù)，沒(méi)有對(duì)國(guó)家的征稅權(quán)加以規(guī)范，這樣一來(lái)公民的權(quán)利就容易得不到保障�！皬亩愂樟椀钠鹪醇捌浔举|(zhì)來(lái)講，稅收立憲重在規(guī)范國(guó)家征稅權(quán)、保護(hù)人民的基本財(cái)產(chǎn)權(quán)和自由權(quán)，而我國(guó)憲法的這一條規(guī)定顯然是從維護(hù)國(guó)家權(quán)利、保證人民履行義務(wù)的角度出發(fā)的，很難說(shuō)我國(guó)已經(jīng)進(jìn)行了稅收立憲�！盵5]

首先，這涉及到稅法立法權(quán)的歸屬問(wèn)題，我國(guó)的現(xiàn)狀是稅收立法主要由國(guó)家行政機(jī)關(guān)而不是主要由國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)進(jìn)行。社會(huì)契約論和天賦人權(quán)論的學(xué)說(shuō)認(rèn)為，人人平等，沒(méi)有任何人必須服從他人的權(quán)威。但是為了結(jié)束在自然狀態(tài)中產(chǎn)生的混亂和無(wú)序，更好的保障人們的生命、自由和財(cái)產(chǎn)的權(quán)利。人們相互締結(jié)契約，個(gè)人把屬于自己的部分權(quán)利讓渡給國(guó)家，其中讓渡的財(cái)產(chǎn)權(quán)利即是賦稅，正因?yàn)檫@是來(lái)源于人民讓渡的權(quán)利，國(guó)家的課稅權(quán)必須經(jīng)人民的同意方可行使。因此稅收的立法權(quán)必須由民意機(jī)關(guān)制定，否則屬于違反人民意志的行為，人民無(wú)義務(wù)服從。因此西方國(guó)家把國(guó)家稅收權(quán)作為一項(xiàng)極為重要的權(quán)力賦予國(guó)會(huì)，直接在憲法中為民意機(jī)關(guān)擁有稅收立法權(quán)確立了依據(jù)。我國(guó)稅收的本質(zhì)是“取之于民，用之于民”。我國(guó)的稅收是國(guó)家財(cái)政收入的重要來(lái)源，稅收作為國(guó)家的必要收取，是符合人民利益的，可以說(shuō)稅收與每個(gè)公民的切身利益休戚相關(guān)，理應(yīng)在憲法中將稅收的立法權(quán)明確賦予全國(guó)人大和全國(guó)人大常委會(huì)，現(xiàn)行憲法沒(méi)有對(duì)此做出規(guī)定是一種稅收條款的缺失。雖然《立法法》第8條第8項(xiàng)規(guī)定，財(cái)政、稅收的基本制度只能由全國(guó)人大及其常委會(huì)以法律的形式制定。但是在實(shí)踐中我國(guó)的稅收立法還主要是由國(guó)務(wù)院進(jìn)行，由此引發(fā)的問(wèn)題還是由于憲法的相關(guān)規(guī)定不足造成的。

其次，我國(guó)憲法修正案的通過(guò)，在憲法的層次上確立了公民財(cái)產(chǎn)權(quán)的不可侵犯性以及公權(quán)力對(duì)私人財(cái)產(chǎn)進(jìn)行侵害時(shí)的補(bǔ)償原則�！俺霈F(xiàn)對(duì)權(quán)利的侵害并不可怕，可怕的是否認(rèn)權(quán)利——因?yàn)槟橙说臋?quán)利受到侵害，他仍有補(bǔ)救的可能，而某人的權(quán)利被否認(rèn)，它則無(wú)法補(bǔ)救”[6]但是僅有這樣的規(guī)定還不足以保護(hù)公民個(gè)人的財(cái)產(chǎn)。我國(guó)憲法缺少對(duì)稅收的禁止性規(guī)定，不利于有效的對(duì)公權(quán)力加以限制，稅收具有強(qiáng)制性和無(wú)償性，在實(shí)踐中往往對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)造成極大侵害�！艾F(xiàn)代憲法是以人民主權(quán)為邏輯起點(diǎn)的，……與憲法的人權(quán)性相對(duì)應(yīng)，憲法區(qū)別于其他法律的關(guān)鍵在于：為保障所有人的基本人權(quán)，憲法必須從宏觀上平衡公民權(quán)利和國(guó)家權(quán)力�！盵7]在稅收的問(wèn)題上，憲法必然要做到對(duì)國(guó)家征稅權(quán)的限制和對(duì)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)保護(hù)。我們不妨借鑒美國(guó)憲法中對(duì)具體的稅收權(quán)做出禁止性規(guī)定的做法，這種規(guī)定有利于進(jìn)一步的保護(hù)公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)利。

四、稅收條款入憲的重要性

稅收關(guān)系國(guó)計(jì)民生，為了更好的協(xié)調(diào)稅收法律關(guān)系中國(guó)家和國(guó)民的關(guān)系，稅收立法作為重要的下位法應(yīng)該有上位法憲法上的依據(jù)，因此稅收條款應(yīng)當(dāng)入憲。在憲法中

明確稅收的立法權(quán)由全國(guó)人大及其常委會(huì)統(tǒng)一行使，并在憲法中加入明確的禁止性條款，可以防止稅收權(quán)的濫用，從多個(gè)角度保護(hù)公民的財(cái)產(chǎn)權(quán)。有利于提高稅法的權(quán)威，防止法出多門(mén)，甚至各行其是，使人們無(wú)所適從。

同時(shí)稅收條款的入憲有助于憲法原則對(duì)稅收關(guān)系的調(diào)整，保證具體的法律規(guī)則與憲法的原則精神在價(jià)值取向上的一致。憲法是國(guó)家的根本法，具有最高的法律效力，現(xiàn)代法治國(guó)家要求人們樹(shù)立起憲法觀念。在憲法中規(guī)定了稅收條款，一方面可以使稅收法律關(guān)系一方的征管機(jī)關(guān)樹(shù)立起憲法意識(shí)，明確自己行使的稅收權(quán)的法律來(lái)源，明白征稅是一項(xiàng)為人民服務(wù)的憲法義務(wù)。另一方面可以使稅收法律關(guān)系的另一方公民了解自己在憲法上的權(quán)利和義務(wù)，依法納稅，依法維權(quán)。

總之，稅收條款的入憲有助于健全和完善我國(guó)的稅收法制，實(shí)現(xiàn)依法治稅的法治理念，最終推動(dòng)我國(guó)的法治建設(shè)進(jìn)程�！翱v觀近現(xiàn)代法治的發(fā)展和稅法的變遷，稅收領(lǐng)域的法治狀況確實(shí)深刻地影響到整個(gè)社會(huì)的法治水平�！盵8]

「注釋」

[1]劉劍文主編：《稅法學(xué)》（第二版），人民出版社2003年版，第88頁(yè)。

[2]（日）金子宏：《日本稅法原理》劉多田、楊建津、鄭林根譯，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第23頁(yè)。

[3]（日）金子宏：《日本稅法原理》劉多田、楊建津、鄭林根譯，中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第5頁(yè)。

[4]（美）漢密爾頓等著：《聯(lián)邦黨人文集》程逢如等譯，商務(wù)印書(shū)館1997年版，第455－458頁(yè)。

[5]劉劍文：《關(guān)于我國(guó)稅收立憲的建議》，《法學(xué)雜志》2003年第一期，第76頁(yè)。

[6]張文顯著：《法哲學(xué)范疇研究》（修訂版），中國(guó)政法大學(xué)出版社 2001年版，第396頁(yè)。

[7]肖澤晟著：《憲法學(xué)—關(guān)于人權(quán)保障與權(quán)利控制的學(xué)說(shuō)》，科學(xué)出版社 2003年版，第52頁(yè)。

[8]劉劍文著：《稅法專(zhuān)題研究》，北京大學(xué)出版社 2002年版，第1頁(yè)。

戴玉峰

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