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電子商務(wù)稅收政策的國際比較及其對我國的借鑒
1998年10月,美國國會通過了《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》(Internet Tax Freedom Act)。ITFA最簡單、最基本的原則就是:“虛擬商品”不應(yīng)該被課稅。該法律是美國第一個正式的有關(guān)電子商務(wù)的稅收方面的法律規(guī)定,其主要內(nèi)容包括:(1)從1998年10月1日起三年內(nèi)避免對互聯(lián)網(wǎng)課征新稅;(2)三年內(nèi)避免對電子商務(wù)多重課稅或加以稅收歧視;(3)對遠(yuǎn)程銷售的稅收問題規(guī)定,訪問遠(yuǎn)程銷售商站點(該站點的服務(wù)器在境外)只被作為確定其具有稅收征收的一個因素時,國家、州不能對銷售商征稅。2000年3月20日美國電子商務(wù)咨詢委員會會議再次通過了《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》,將電子商務(wù)免稅期延至2006年,并強(qiáng)調(diào):(1)即使征稅,也要堅持中性原則,不能阻礙電子商務(wù)發(fā)展;(2)堅持透明簡易原則,不增加網(wǎng)絡(luò)交易成本;(3)征稅應(yīng)符合美國與國際社會現(xiàn)行稅收制度,不開征新稅;(4)跨國交易的貨物和勞務(wù)免征關(guān)稅;(5)放寬稅收征管。
2001年11月28日,美國總統(tǒng)布什簽署了一項旨在延長《互聯(lián)網(wǎng)免稅法案》兩年或更長時間的法案,該法案禁止美國各州對互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易征收銷售稅,保持互聯(lián)網(wǎng)的免稅貿(mào)易。
2、加拿大的電子商務(wù)稅收政策
加拿大有關(guān)電子商務(wù)的征稅規(guī)定,要看不同的征稅條目和不同稅收地區(qū)的特別規(guī)定。加拿大對于不易確認(rèn)的來源所得和網(wǎng)站是否屬于常設(shè)機(jī)構(gòu),主要以電子商務(wù)的貨物勞務(wù)銷售者居住地為征稅依據(jù),或視非獨立服務(wù)器為常設(shè)機(jī)構(gòu)。當(dāng)進(jìn)行電子商務(wù)時,由于不易確定貨物提供地、合約簽訂地、付款地等,因此必須分辨非居住者公司是否在加拿大從事營業(yè)活動。加拿大對電子商務(wù)征稅政策所持的原則為:(1)政府應(yīng)避免制定不適當(dāng)?shù)姆罨蛳拗拼胧┓恋K電子商務(wù)的發(fā)展;(2)加強(qiáng)與國際間的合作,制定有利于電子商務(wù)發(fā)展的政策以促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)交易;(3)注重公平,電子商務(wù)與非電子商務(wù)交易功能相同的納稅人,征稅要一致,不能因交易形態(tài)而有所差別。
3、歐盟的電子商務(wù)稅收政策
1998年2月,歐盟發(fā)布了有關(guān)電子商務(wù)的稅收原則:(1)目前尚不考慮征收新稅;(2)在增值稅征稅系統(tǒng)下,少數(shù)商品的交易視為提供勞務(wù);(3)在歐盟境內(nèi)購買勞動力要征收增值稅,境外不征稅。歐盟委員會對電子商務(wù)的稅收問題,主要考慮到兩個方面:一是保證稅收不流失;二是要避免不恰當(dāng)?shù)亩愔婆で娮由虅?wù)的發(fā)展。
1998年6月8日歐盟發(fā)表了《關(guān)于保護(hù)增值稅收入和促進(jìn)電子商務(wù)發(fā)展》的報告,認(rèn)為不應(yīng)把征收增值稅和發(fā)展電子商務(wù)對立起來,而且為了控制此項稅基流失,決定對成員國居民通過網(wǎng)絡(luò)購進(jìn)商品或勞務(wù)時,不論其供應(yīng)者是歐盟網(wǎng)站或外國網(wǎng)站,一律征收20%的增值稅,并由購買者負(fù)責(zé)扣繳。此外,歐盟與美國在免征電子商務(wù)(在因特網(wǎng)上銷售電子數(shù)字化產(chǎn)品)關(guān)稅問題上達(dá)成一致。但歐盟也迫使美國同意把通過因特網(wǎng)銷售的數(shù)字化產(chǎn)品視為勞務(wù)銷售而征收間接稅(增值稅),并堅持在歐盟成員國內(nèi)對電子商務(wù)交易征收增值稅,以保護(hù)其成員國的利益。1998年底,歐洲經(jīng)濟(jì)委員會(EU的政體)確立電子商務(wù)征收間接稅的第一步原則:(1)除致力于推行現(xiàn)行的增值稅外,不開征新稅;(2)電子傳輸被認(rèn)為是提供服務(wù);(3)現(xiàn)行增值稅的方法必須遵循和確保稅收中性原則;(4)互聯(lián)網(wǎng)稅收法規(guī)必須易于遵從并與商業(yè)經(jīng)營相適應(yīng);(5)應(yīng)確;ヂ(lián)網(wǎng)稅收的征收效率,以及將可能實行無紙化的電子發(fā)票。
2002年5月,歐盟通過了一項針對現(xiàn)行增值稅法的修正案,該修正案對原增值稅法中要求非歐盟居民銷售數(shù)字產(chǎn)品要繳增值稅的規(guī)定作了修正,非歐盟居民在向歐盟居民銷售數(shù)字產(chǎn)品時,可以享受免征增值稅的待遇。該法案2003年7月生效,并自生效日后三年內(nèi)對非歐盟居民向歐盟居民銷售數(shù)字產(chǎn)品免稅。
4、OECD國家的電子商務(wù)稅收政策
作為協(xié)調(diào)發(fā)達(dá)國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展的OECD早在1996年6月就著手研究電子商務(wù)稅收問題,多次召開部長級會議對電子商務(wù)稅收原則進(jìn)行磋商。
OECD于1997年在芬蘭的土爾庫召開部長會議,討論電子商務(wù)的稅收問題。會議以《電子商務(wù)對稅收征納雙方的挑戰(zhàn)》為題開展研究,并達(dá)成以下共識:(1)任何征稅主張,都應(yīng)堅持中性原則,保證稅負(fù)公平,不重復(fù)征稅并避免加重遵行成本;(2)目前盡量使用現(xiàn)行稅制,不開征新稅,包括“比特”稅。(3)解決稅收管理問題比稅收政策問題更加迫切;(4)充分考慮企業(yè)界意見;(5)國際合作至關(guān)重要;(6)稅收不應(yīng)妨礙電子商務(wù)的發(fā)展,但后者也不能因此侵蝕稅基和妨礙稅收行政。
在1998年渥太華會議和1999年的巴黎會議上。OECD國家就電子商務(wù)稅收問題達(dá)成如下共識:(1)保持稅制的中性、高效、確定、簡便、公平和靈活;(2)明確電子商務(wù)中消費(fèi)稅的概念和國際稅收規(guī)范;(3)對電子商務(wù)不開征新稅,而是采用現(xiàn)有的稅種;(4)加強(qiáng)電子商務(wù)稅收信息的國際交流,但避免增加納稅人的不當(dāng)負(fù)擔(dān);(5)在服務(wù)被消費(fèi)的地方征消費(fèi)稅;(6)要確保在各國間合理分配稅基,保護(hù)各國的財權(quán),并避免雙重征稅;(7)在定義常設(shè)機(jī)構(gòu)時,要區(qū)分計算機(jī)設(shè)備的硬件與軟件,只有前者構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)等;(8)OECD的稅收協(xié)定范本可適用于電子商務(wù)的跨國交易,但該范本及其《注釋》應(yīng)視需要予以修改。在渥太華召開的部長會議上,OECD對電子商務(wù)征稅問題在原則上統(tǒng)一了認(rèn)識,并通過了一些框架性條約。該條約主要是由OECD、CIAT(the Center for inter-American Tax Administrators)、CATA(the Ccmmon-wealth Association of Tax Administration)、EU、WCO和商業(yè)團(tuán)體共同起草的。這些條款在國際上獲得了廣泛的認(rèn)可和接受。1999年11月,OECD與APEC雙方進(jìn)行了討論并達(dá)成共識,其內(nèi)容被APEC1999年春季財政部長會議和其他一些區(qū)域性稅收組織所接受,并作為會議進(jìn)一步討論的基礎(chǔ)。歐盟對此也作出了很高的評價。
。ǘ┌l(fā)展中國家的電子商務(wù)稅收對策
目前,發(fā)展中國家的電子商務(wù)交易在飛速發(fā)展,這些國家的現(xiàn)行稅制也面臨著嚴(yán)重挑戰(zhàn)。由于電子商務(wù)的征稅問題集中于跨國交易,涉及稅收利益的國際分配,大多數(shù)發(fā)展中國家對電子商務(wù)交易如何征稅大都未作出明確的法律決定。不過許多跡象表明,發(fā)展中國家對美國的免稅區(qū)主張存有戒心,所有發(fā)展中國家無一表示對電子商務(wù)交易免征銷售稅(增值稅)。值得注意的是,印度和新加坡政府在重新審視電子稅務(wù)的涉稅問題時,表明了本國對電子商務(wù)征稅的立場和政策。
1、印度的電子商務(wù)稅收政策
印度政府于1999年4月28日發(fā)布一項規(guī)定,對在境外使用計算機(jī)系統(tǒng),而由印度公司向美國公司支付的款項,均視為來源于印度的特許權(quán)使用費(fèi)并在印度征收預(yù)提稅。這一舉措不但是對美國免稅區(qū)主張的一個堅決否定,而且使
印度成為了首先對電子商務(wù)征稅的國家之一。
2、新加坡的電子商務(wù)稅收政策
新加坡于2000年8月31日發(fā)布了電子商務(wù)的稅收原則,確認(rèn)了有關(guān)電子商務(wù)所得稅和貨物勞務(wù)稅的立場。(1)在所得稅方面,主要以是否在新加坡境內(nèi)營運(yùn)作為判定所得來源的依據(jù)。例如,公司在新加坡營運(yùn),所有營業(yè)利潤包括電子商務(wù)交易所產(chǎn)生的營業(yè)利潤,均屬于來源于新加坡的所得,應(yīng)征收新加坡所得稅;公司在新加坡境外營運(yùn)所得不征收新加坡所得稅,在境內(nèi)設(shè)立網(wǎng)站及分支機(jī)構(gòu)的所得為新加坡所得,應(yīng)征收所得稅。(2)在貨物銷售方面,如果銷售者是貨物登記的營業(yè)人員,在新加坡境內(nèi)通過網(wǎng)絡(luò)銷售貨物和傳統(tǒng)貨物一樣要征稅。(3)在勞務(wù)及數(shù)字式商品方面,在新加坡登記的營業(yè)人提供的勞務(wù),勞務(wù)收買人應(yīng)繳納3%的貨物與勞務(wù)稅,除非提供的勞務(wù)屬于零稅率勞務(wù)。
。ㄈ┌l(fā)達(dá)國家與發(fā)展中國家電子商務(wù)稅收政策的比較分析
對于電子商務(wù)的稅收政策,西方發(fā)達(dá)國家既有分歧又有共識。西方發(fā)達(dá)國家對于電子商務(wù)稅收政策的分歧主要表現(xiàn)在對電子商務(wù)是否免稅和是否課征增值稅的問題上。1、以美國為代表的免稅派,認(rèn)為對電子商務(wù)征稅將會嚴(yán)重阻礙這種貿(mào)易形式的發(fā)展,有悖于世界經(jīng)濟(jì)一體化的大趨勢。美國從1996年開始,就有步驟地力推網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易的國內(nèi)交易零稅收和國際交易零關(guān)稅方案,禁止對其征收任何新的聯(lián)邦和地方稅收。2、以歐盟為代表的征稅派,認(rèn)為稅收系統(tǒng)應(yīng)具備法律確定性,電子商務(wù)不應(yīng)承擔(dān)額外稅收,但也不希望為電子商務(wù)免除現(xiàn)有的稅收,電子商務(wù)必須履行納稅義務(wù),否則將導(dǎo)致不公平競爭。歐盟堅持在歐盟成員國內(nèi)對電子商務(wù)交易征收增值稅,以保護(hù)其成員國的利益。
盡管對電子商務(wù)的稅收政策引起了發(fā)達(dá)國家內(nèi)部的爭議,但是發(fā)達(dá)國家之間存在共識。1、西方發(fā)達(dá)國家認(rèn)為稅收中性是指導(dǎo)電子商務(wù)征稅的基本原則,不通過開設(shè)新的稅種或附加來征稅,而是修改現(xiàn)有稅種,使它適用于電子商務(wù),確保電子商務(wù)的發(fā)展不會扭曲稅收的公平;2、強(qiáng)調(diào)加強(qiáng)國際間的合作,制定有利于電子商務(wù)發(fā)展的政策以促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)交易;3、避免對電子商務(wù)多重課稅或加以稅收歧視,免征電子商務(wù)(因特網(wǎng)上銷售電子數(shù)字化產(chǎn)品)關(guān)稅。
大多數(shù)發(fā)展中國家對電子商務(wù)交易如何征稅大都未作出明確的法律決定,對于電子商務(wù)的征稅問題持謹(jǐn)慎態(tài)度。發(fā)展中國家對美國的電子商務(wù)免稅主張存有戒心,因為這項主張對發(fā)展中國家來說意味著大幅縮小稅基,增加稅收流失,削弱其財政實力,從而進(jìn)一步擴(kuò)大南北經(jīng)濟(jì)實力差距,所有發(fā)展中國家無一表示對電子商務(wù)交易免征銷售稅(增值稅)。
二、對我國的借鑒
與世界發(fā)達(dá)國家相比,電子商務(wù)在我國尚處于起步階段,電子商務(wù)引發(fā)的稅收問題還不突出,我國尚沒有對付電子商務(wù)的稅收規(guī)定。從長遠(yuǎn)來看,電子商務(wù)是未來貿(mào)易方式的發(fā)展方向,對經(jīng)濟(jì)增長和企業(yè)競爭有巨大影響。我國應(yīng)在借鑒國外經(jīng)驗的基礎(chǔ)上,抓住機(jī)遇,積極研究電子商務(wù)的稅收政策。
(一)借鑒國外經(jīng)驗,確定我國電子商務(wù)的稅收原則
筆者認(rèn)為,在確定我國電子商務(wù)稅收原則時,應(yīng)當(dāng)根據(jù)我國的實際情況并參照世界各國的共同做法來進(jìn)行。具體而言,這些原則主要包括:1、稅法公平原則。電子商務(wù)作為一種新興的貿(mào)易方式,雖然是一種數(shù)字化的商品或服務(wù)的貿(mào)易,但它并沒有改變商品交易的本質(zhì),仍然具有商品交易的基本特征。因此,按照稅法公平原則的要求,它和傳統(tǒng)貿(mào)易應(yīng)該適用相同的稅法,擔(dān)負(fù)相同的稅收負(fù)擔(dān)。確立稅法公平原則的目的在于支持和鼓勵商品經(jīng)營者采取電子商務(wù)的方式開展貿(mào)易,但并不強(qiáng)制推行這種交易的媒介。同時,確立稅法公平原則意味著只是要求對現(xiàn)行的稅法進(jìn)行修改,擴(kuò)大稅法的適用范圍和解釋,將以數(shù)字交易的電子商務(wù)納入到現(xiàn)行稅法的內(nèi)容中去,使之包括對數(shù)字交易的征稅。
2、稅收中性原則。我國是一個發(fā)展中國家,電子商務(wù)在我國僅是一個開始,稅收政策不能成為阻礙電子商務(wù)健康發(fā)展的障礙,征稅不能影響企業(yè)對貿(mào)易方式的選擇。在這種情況下,在電子商務(wù)的發(fā)展初期不應(yīng)開征新稅或附加稅,而主要通過對現(xiàn)行稅制要素的重新界定來處理電子商務(wù)引發(fā)的稅收問題。
3、維護(hù)國家稅收權(quán)利原則。在電子商務(wù)中,發(fā)達(dá)國家多為“強(qiáng)勢國”,而發(fā)展中國家多為“弱勢國”。以美國為首的一些發(fā)達(dá)國家強(qiáng)調(diào)稅法的“屬人原則”而弱化稅法的“屬地原則”,意在“以強(qiáng)凌弱”,侵蝕和剝奪發(fā)展中國家的稅收主權(quán)和稅收利益。在此情況下,我們在制定我國的電子商務(wù)稅收法律時,既要有利于與國際接軌,又要從維護(hù)我國稅收主權(quán)和稅收利益的立場出發(fā),確定對電子商務(wù)征稅實行“屬地原則”和“屬人原則”并重的做法,認(rèn)真研究有關(guān)“常設(shè)機(jī)構(gòu)”概念的內(nèi)容和實質(zhì),明確認(rèn)定和規(guī)范服務(wù)器的身份及其作用,修訂無形資產(chǎn)的范圍,明確對無形資產(chǎn)使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收制度。
。ǘ┲鸩礁卢F(xiàn)行稅收觀念,進(jìn)一步完善稅收法律制度
我國作為一個電子商務(wù)的“發(fā)展中”國家,在目前世界電子商務(wù)發(fā)展的大潮中,應(yīng)逐步更新現(xiàn)行稅收觀念,進(jìn)一步完善稅收法律制度。
1、在堅持居民管轄權(quán)與來源地管轄權(quán)并重的原則下,針對電子商務(wù)的特點,重新界定“居民”、“常設(shè)機(jī)構(gòu)”、“所得來源”、“商品”、“勞務(wù)”、“特許權(quán)”等和電子商務(wù)有關(guān)的稅收概念的內(nèi)涵與外延,明確網(wǎng)絡(luò)交易的性質(zhì)、計稅依據(jù)、征稅對象等。
2、對現(xiàn)行稅法進(jìn)行補(bǔ)充修訂,增加適用電子商務(wù)的稅收優(yōu)惠政策,以促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展。在不對電子商務(wù)增加新稅的情況下,完善我國現(xiàn)有增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅、所得稅、關(guān)稅等的規(guī)定。
3、對現(xiàn)行稅法中常設(shè)機(jī)構(gòu)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)加以修正,增加服務(wù)器等符合電子商務(wù)特性的認(rèn)定要素。服務(wù)器能否被認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu),主要應(yīng)看企業(yè)是否通過服務(wù)器進(jìn)行實質(zhì)性的交易活動,如果通過服務(wù)器達(dá)成實質(zhì)性的交易,則應(yīng)認(rèn)為服務(wù)器構(gòu)成了常設(shè)機(jī)構(gòu);若只通過服務(wù)器進(jìn)行輔助性活動,如廣告宣傳、信息發(fā)布等活動,則應(yīng)認(rèn)為服務(wù)器不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。
。ㄈ┻m應(yīng)電子商務(wù)的要求及時調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)
以直接稅為主體的發(fā)達(dá)國家之所以要求對電子商務(wù)永久免稅,是因為電子商務(wù)對其既有的稅制結(jié)構(gòu)不會造成太大的沖擊。而以間接稅為主的國家或地區(qū)則強(qiáng)烈反對,因為電子商務(wù)將把生產(chǎn)和貿(mào)易為主的稅源轉(zhuǎn)向以服務(wù)為主的稅源,并且利用避稅地輕易實現(xiàn)利潤轉(zhuǎn)移,會給以間接稅為主體的國家造成重大稅收損失。我國是以流轉(zhuǎn)稅為主的發(fā)展中國家,面臨著同樣的稅收風(fēng)險。增值稅在我國稅收收入中占有很大比重,征稅范圍也未擴(kuò)展到所有服務(wù)領(lǐng)域;所得稅收入在稅收收入中比重偏低,征管力度較弱。高比例的增值稅收入在電子商務(wù)環(huán)境下不僅有可能使稅收收入受到強(qiáng)烈的非意愿性減稅沖擊,而且征收電子商務(wù)稅的成本很高。因此,我國只有根據(jù)電子商務(wù)對稅源結(jié)構(gòu)的影響,適時調(diào)整稅制結(jié)構(gòu),才能達(dá)到既保持稅收收入又促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長的稅收目標(biāo)。
。ㄋ模┘訌(qiáng)國際情報交流和合作
由于電子商務(wù)是全球化、網(wǎng)絡(luò)化、開放化的貿(mào)易方式,其高流動性、隱匿性削弱了稅務(wù)系統(tǒng)獲取交易信息的能力,更會引發(fā)諸多國際稅收問題,國際間的稅收協(xié)調(diào)與合作顯得非常重要。這種協(xié)調(diào)不僅局限于消除關(guān)稅壁壘和避免對跨國公司的重復(fù)征稅,而且尋求在總體稅制上包括稅收原則、立法、征管、稽查等方面協(xié)調(diào)一致。我國應(yīng)在推進(jìn)國際經(jīng)貿(mào)往來的同時,要積極參
與國際電子商務(wù)的稅收研究和情報交流,加強(qiáng)稅收協(xié)作監(jiān)控,共同打擊涉稅犯罪行為,防范稅收流失,維護(hù)雙方稅收利益,促進(jìn)電子商務(wù)健康發(fā)展。
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